Date : 20060321
Dossier : A‑222‑04
Ottawa (Ontario), le 21 mars 2006
CORAM : LE JUGE NADON
LA JUGE SHARLOW
LE JUGE PELLETIER
ENTRE :
BRYON MOREY ARMSTRONG
appelant
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
JUGEMENT
L’appel est rejeté avec dépens.
« M. Nadon »
Juge
Traduction certifiée conforme
David Aubry, LL.B.
Date : 20060321
Dossier : A‑582‑04
Ottawa (Ontario), le 21 mars 2006
CORAM : LE JUGE NADON
LA JUGE SHARLOW
LE JUGE PELLETIER
ENTRE :
BRYON MOREY ARMSTRONG
appelant
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
JUGEMENT
L’appel est rejeté avec dépens.
« M. Nadon »
Juge
Traduction certifiée conforme
David Aubry, LL.B.
Dossiers : A‑222‑04
A‑582‑04
Référence : 2006 CAF 119
CORAM : LE JUGE NADON
LA JUGE SHARLOW
LE JUGE PELLETIER
Dossier : A‑222‑04
ENTRE :
BRYON MOREY ARMSTRONG
appellant
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
Dossier : A‑582‑05
ET ENTRE :
BRYON MOREY ARMSTRONG
appelant
et
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL
intimé
Audience tenue à Vancouver (Colombie‑Britannique), le 13 mars 2006
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le 21 mars 2006
MOTIFS DU JUGEMENT : LA JUGE SHARLOW
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE NADON
LE JUGE PELLETIER
Date : 20060321
Dossiers : A‑222‑04
A‑582‑04
Référence : 2006 CAF 119
CORAM : LE JUGE NADON
LA JUGE SHARLOW
LE JUGE PELLETIER
Dossier : A‑222‑04
ENTRE :
BRYON MOREY ARMSTRONG
appellant
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
Dossier : A‑582‑05
ET ENTRE :
BRYON MOREY ARMSTRONG
appelant
et
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL
intimé
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] Les présents motifs se rapportent à deux appels. Le premier appel est formé contre un jugement de la Cour canadienne de l’impôt en date du 26 mai 2004, qui faisait droit à la requête de l’intimée (la Couronne) en annulation d’avis d’appel déposés par M. Armstrong pour les années 1991 et 1993 (2004 CCI 348). Le second appel est formé contre un jugement de la Cour fédérale en date du 1er octobre 2004, qui déboutait M. Armstrong de sa demande en vue d’une ordonnance obligeant le ministre à déterminer le montant d’une perte selon le paragraphe 152(1.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. 1985 (5e suppl.), ch. 1, pour l’année d’imposition 1993 (2004 CF 1353). Les deux instances avaient pour origine le fait que M. Armstrong ne s’était rendu compte qu’en 1997 qu’il pouvait déduire une certaine perte locative en 1993.
Les faits
[2] Le 5 décembre 1994, M. Armstrong avait été l’objet de nouvelles cotisations pour les années 1991, 1992 et 1993. Il déposa des avis d’opposition le 16 décembre 1994. Les nouvelles cotisations furent confirmées le 20 décembre 1995. M. Armstrong a fait appel des trois nouvelles cotisations devant la Cour canadienne de l’impôt en vertu de la disposition relative aux procédures informelles. Les appels portant sur les années 1991 et 1992 sont demeurés en suspens jusqu’à l’audition de l’appel relatif à l’année 1993. Le 24 février 1996, l’appel relatif à l’année 1993 fut rejeté : Armstrong c. Canada, [1997] 2 C.T.C. 2615 (C.C.I.). M. Armstrong a déposé devant la Cour une demande de contrôle judiciaire de cette décision.
[3] Alors que la demande déposée devant la Cour par M. Armstrong n’avait pas encore été instruite et que ses appels relatifs aux années 1991 et 1992 étaient pendants devant la Cour de l’impôt, M. Armstrong a entrepris de préparer ses déclarations de revenus pour les années 1994, 1995 et 1996. Il avait remis quelques documents à son expert‑comptable. Parmi ces documents figuraient des renseignements sur certaines pertes locatives que M. Armstrong souhaitait déduire. L’expert‑comptable a conclu que certains des renseignements communiqués par M. Armstrong se rapportaient à des dépenses qui auraient dû être déduites en 1993 et non, comme le croyait M. Armstrong, en 1994. Plus tard, à la fin de 1997, M. Armstrong a donc produit une déclaration modifiée pour 1993 qui incluait la perte locative non déduite auparavant. Comme il semblait à M. Armstrong que la nouvelle perte de 1993 entraînerait pour cette année‑là une perte autre qu’une perte en capital, il a demandé que la perte soit reportée sur l’année 1991. Toutefois, M. Armstrong n’a pas cherché à faire en sorte que la déduction de sa nouvelle perte de 1993, ou sa demande de report de perte, fasse partie intégrante des procédures judiciaires alors en cours.
[4] Le 28 septembre 1999, alors que les demandes de nouvelles cotisations présentées par M. Armstrong étaient entre les mains du ministre, la demande de contrôle judiciaire déposée par M. Armstrong à l’encontre du jugement de la Cour de l’impôt pour l’année 1993 fut rejetée : Armstrong c. Canada, [2000] 1 C.T.C. 1, 99 D.T.C. 5725 (C.A.F.).
[5] Après de nouvelles négociations, les appels de M. Armstrong pour les années 1991 et 1992 firent l’objet de jugements convenus portant la date du 20 février 2002. Ces jugements convenus ont donné lieu à de nouvelles cotisations datées du 9 avril 2002. Les nouvelles cotisations réduisaient, sans éliminer, le revenu imposable de M. Armstrong pour les années 1991 et 1992. La nouvelle cotisation établie pour l’année 1991 ne donnait pas effet à la demande de M. Armstrong visant à appliquer à cette année‑là la perte de 1993, autre qu’une perte en capital, indiquée dans sa déclaration modifiée de 1993.
[6] Le 9 avril 2002, M. Armstrong déposait un avis d’opposition pour les années 1991 et 1993 afin de protester contre l’omission du ministre de constater les pertes déduites dans sa déclaration de revenu modifiée de 1993. Le ministre a fait valoir que l’avis d’opposition était invalide. Le 21 décembre 2002, M. Armstrong déposait un avis d’appel devant la Cour de l’impôt pour les années 1991 et 1993. Le ministre déposa une requête pour que soit rendue une ordonnance annulant l’avis d’appel. L’ordonnance faisant droit à cette requête est l’objet du premier appel.
[7] Le 11 décembre 2003, M. Armstrong déposait un avis de demande de contrôle judiciaire en vue d’obtenir une ordonnance contraignant le ministre à déterminer sa perte locative de 1993, en application du paragraphe 152(1.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu. L’ordonnance de la Cour fédérale rejetant cette demande est l’objet du second appel.
L’effet juridique de la déclaration de revenu modifiée de 1993
[8] Une déclaration de revenu modifiée portant sur une année d’imposition qui a déjà été l’objet d’un avis de cotisation n’entraîne pas pour le ministre l’obligation de fixer l’impôt avec toute la diligence possible (paragraphe 152(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu), ni n’a pour effet de faire repartir de zéro l’un quelconque des délais de prescription qui commencent quand une déclaration de revenu relative à une année donnée est produite, puis qu’une cotisation est établie. Une déclaration de revenu modifiée est simplement une demande adressée au ministre pour qu’il établisse une nouvelle cotisation concernant cette année‑là.
[9] En l’espèce, la déclaration de revenu modifiée de M. Armstrong pour 1993 représente deux demandes, une demande de nouvelle cotisation pour 1993 afin que soit constatée la nouvelle perte, et une autre demande de nouvelle cotisation pour 1991 afin que soit appliquée à cette année‑là la perte de 1993 autre qu’une perte en capital.
Le pouvoir légal du ministre d’établir une nouvelle cotisation
[10] Tout d’abord, il est nécessaire de comprendre le champ du pouvoir légal du ministre d’accéder aux demandes de M. Armstrong en vue de nouvelles cotisations pour les années 1991 et 1993.
[11] La période normale de nouvelle cotisation applicable à un contribuable est de trois ans à compter de la date de la cotisation initiale (paragraphe 152(3.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu). Cette période est portée à six ans pour une nouvelle cotisation devant donner effet à un report de perte (sous‑alinéa 152(4)b)(i) et paragraphe 152(6) de la Loi de l’impôt sur le revenu). À la fin de 1997, lorsque M. Armstrong a produit sa déclaration de revenu modifiée de 1993, la période normale de nouvelle cotisation pour 1993 était expirée, et la période élargie de nouvelle cotisation pour un report de perte sur 1991 était elle aussi expirée. Le ministre avait donc un pouvoir légal restreint d’établir une nouvelle cotisation à l’égard de M. Armstrong pour ces années‑là.
[12] Compte tenu du dossier de la présente affaire, il semble qu’il y avait trois possibilités : 1) inclure la déduction de la nouvelle perte dans les procédures judiciaires en cours, 2) attendre l’issue des procédures judiciaires et interjeter un nouvel appel conformément au paragraphe 169(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu, et 3) demander au ministre un redressement discrétionnaire en application du paragraphe 152(4) de la Loi de l’impôt sur le revenu, qui fait partie intégrante des dispositions en matière d’équité édictées en 1994.
[13] J’examinerai ci‑dessous chacune des trois possibilités, mais j’analyserai d’abord l’argument de M. Armstrong selon lequel le ministre aurait dû être tenu de déterminer le montant de la perte en application du paragraphe 152(1.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu. Cet aspect est l’objet du second appel (l’appel interjeté du jugement de la Cour fédérale).
Détermination d’une perte en application du paragraphe 152(1.1)
[14] Le redressement que M. Armstrong demandait à la Cour fédérale, et qui lui a été refusé, était une ordonnance contraignant le ministre à déterminer le montant d’une perte en application du paragraphe 152(1.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu. Cette disposition est ainsi formulée :
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152 (1.1) Lorsque le ministre établit le montant de la perte autre qu’une perte en capital, de la perte en capital nette, de la perte agricole restreinte, de la perte agricole ou de la perte comme commanditaire subie par un contribuable pour une année d’imposition et que le contribuable n’a pas déclaré ce montant comme perte dans sa déclaration de revenu pour cette année, le ministre doit, à la demande du contribuable et avec diligence, déterminer le montant de cette perte et envoyer un avis de détermination à la personne qui a produit la déclaration. |
152 (1.1) Where the Minister ascertains the amount of a taxpayer’s non‑capital loss, net capital loss, restricted farm loss, farm loss or limited partnership loss for a taxation year and the taxpayer has not reported that amount as such a loss in the taxpayer’s return of income for that year, the Minister shall, at the request of the taxpayer, determine, with all due dispatch, the amount of the loss and shall send a notice of determination to the person by whom the return was filed. |
[15] Il a été relevé à plusieurs reprises que cette disposition fut adoptée pour combler une lacune dans le régime légal se rapportant aux oppositions et aux appels : Aallcann Wood Suppliers Inc. c. Canada, [1994] 2 C.T.C. 2079, 94 D.T.C. 1475 (C.C.I.), Inco Ltd. c. Canada, 2004 CCI 373 (confirmé 2005 CAF 44, autorisation de pourvoi refusée, numéro du greffe 30989 de la Cour suprême du Canada).
[16] Avant l’entrée en vigueur du paragraphe 152(1.1), un contribuable ne pouvait pas obtenir la résolution obligatoire d’un différend avec le ministre portant sur le quantum d’une perte, jusqu’à ce que le différend fût devenu un différend sur l’impôt payable. Par exemple, si un contribuable produit une déclaration de revenu pour une année donnée et déclare pour cette année une perte de 5 000 $ autre qu’une perte en capital, mais que le ministre juge que la perte en question est de 3 000 $, le contribuable n’aura, dans l’un et l’autre cas, aucun impôt à payer pour l’année. Avant l’entrée en vigueur du paragraphe 152(1.1), le seul moyen pour le contribuable de résoudre ce différend aurait été de s’opposer à la cotisation ou de faire appel de la cotisation pour l’année d’imposition à laquelle le contribuable voulait appliquer la perte autre qu’une perte en capital. Le paragraphe 152(1.1) permet que la détermination par le ministre du montant d’une perte autre qu’une perte en capital soit l’objet d’une opposition ou d’un appel pour l’année au cours de laquelle la perte est survenue, alors même que la résolution du différend ne modifiera pas l’impôt payable pour cette année‑là.
[17] Le paragraphe 152(1.1) a une portée relativement restreinte, qui est reflétée dans son libellé. Selon moi, il n’oblige pas le ministre à dire si M. Armstrong a ou non subi la perte locative de 1993 qu’il a déduite la première fois dans sa déclaration de revenu modifiée de 1993, ou la perte autre qu’une perte en capital qui, selon lui, s’ensuivrait pour 1993 si sa perte locative était admise. Après avoir lu le texte du paragraphe 152(1.1), je suis d’avis que cette disposition n’englobe pas les circonstances de la présente affaire, puisque pour 1993, aucune perte autre qu’une perte en capital n’apparaissait dans la déclaration de revenu de 1993 de M. Armstrong. Elle n’apparaît que dans la déclaration de revenu modifiée, laquelle, comme je l’ai expliqué plus haut, ne constitue pas une déclaration de revenu, mais uniquement une demande de nouvelle cotisation.
[18] Pour ce motif, je suis d’avis que la décision de la Cour fédérale de ne pas ordonner au ministre de déterminer le montant de la perte était fondée, parce que les conditions de ce redressement prévues par la loi n’étaient pas remplies.
[19] Je relèverais cependant que nous n’avons pas ici affaire à un cas où la Cour fédérale n’avait pas compétence pour juger la demande de contrôle judiciaire présentée par M. Armstrong. Lorsqu’un contribuable prie le ministre de déterminer le montant d’une perte, le contribuable pourra présenter à la Cour fédérale une demande de contrôle judiciaire si le ministre refuse ou néglige de déterminer la perte. Toutefois, une telle demande ne peut être accueillie si, comme en l’espèce, les conditions de l’établissement d’une perte prévues par la loi ne sont pas réunies.
[20] Je passe maintenant à l’examen des trois fondements sur lesquels aurait pu être examinée la demande de M. Armstrong visant à faire constater sa perte locative de 1993.
La perte locative de 1993 aurait‑elle pu être examinée dans les procédures judiciaires en cours?
[21] La demande de contrôle judiciaire déposée à la Cour par M. Armstrong à l’encontre du jugement de la Cour de l’impôt rejetant son appel relatif à l’année 1993 était encore en suspens lorsqu’il a produit sa déclaration de revenu modifiée de 1993. Il aurait pu demander l’autorisation de présenter une preuve nouvelle concernant sa perte locative de 1993 découverte depuis peu. Je crois peu probable que sa requête aurait été accordée sans le consentement du ministre, mais il n’est pas établi qu’il a cherché à l’obtenir. Quoi qu’il en soit, la requête n’a pas été présentée.
[22] L’appel de M. Armstrong à la Cour de l’impôt pour l’année 1991 était toujours en cours quand il a produit sa déclaration de revenu modifiée de 1993. Il aurait pu chercher à modifier son acte de procédure déposé devant la Cour de l’impôt pour cette année‑là afin d’y ajouter la déduction relative au report de perte. Il ne l’a pas fait.
[23] Je suis forcée de conclure que, par sa propre inaction, M. Armstrong s’est privé de la possibilité théorique de faire examiner par la Cour la nouvelle perte locative de 1993, ou de faire examiner par la Cour de l’impôt la demande de report de perte pour l’année 1991.
Le paragraphe 169(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu
[24] Une nouvelle cotisation qui est établie pour donner effet à un jugement, voire à un jugement convenu, peut être l’objet d’un appel selon le paragraphe 169(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu (à la suite d’une opposition valide aux termes du paragraphe 165(1.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu). Les deux dispositions sont semblables et sont censées s’appliquer simultanément. Plus précisément, si le paragraphe 165(1.1) permet qu’une opposition soit faite à une cotisation donnée, un appel à l’encontre de cette cotisation est également possible en vertu du paragraphe 169(2). L’inverse est également vrai. Plus exactement, une cotisation qui ne peut être l’objet d’un avis d’opposition selon le paragraphe 165(1.1) ne peut être l’objet d’un appel selon le paragraphe 169(2). Il convient en l’espèce de ne s’occuper que du paragraphe 169(2), mais l’analyse serait la même pour le paragraphe 165(1.1).
[25] Le paragraphe 169(2) renferme notamment ce qui suit :
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(2) Malgré le paragraphe (1), dans le cas où, à un moment donné, le ministre établit une cotisation concernant l’impôt, les intérêts, les pénalités ou d’autres montants payables par un contribuable en vertu de la présente partie ou détermine un montant à l’égard d’un contribuable :
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(2) Notwithstanding subsection 169(1), where at any time the Minister assesses tax, interest, penalties or other amounts payable under this Part by, or makes a determination in respect of, a taxpayer
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a) […] en conformité avec l’ordonnance d’un tribunal qui annule, modifie ou rétablit la cotisation ou la renvoie au ministre pour nouvel examen et nouvelle cotisation;
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(a) […] in accordance with an order of a court vacating, varying or restoring the assessment or referring the assessment back to the Minister for reconsideration and reassessment,
|
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[…]
|
[…]
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le contribuable peut interjeter appel auprès de la Cour canadienne de l’impôt dans le délai précisé au paragraphe (1) seulement dans la mesure où il est raisonnable de considérer que les motifs d’appel sont liés à l’une des questions suivantes que la Cour n’a pas tranchée définitivement :
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the taxpayer may appeal to the Tax Court of Canada within the time limit specified in subsection 169(1), but only to the extent that the reasons for the appeal can reasonably be regarded
|
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[…]
|
[…]
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e) dans les autres cas, une question qui a donné lieu à la cotisation ou au montant déterminé. |
(e) in any other case, as relating to any matter that gave rise to the assessment or determination
|
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and that was not conclusively determined by the Court […]. |
[26] En l’espèce, la dernière cotisation relative à l’année 1993 portait la date du 5 décembre 1994. M. Armstrong a fait appel de cette cotisation. Cet appel a finalement avorté en 1999 quand la Cour a rejeté sa demande de contrôle judiciaire. Il n’y a pas eu d’autre cotisation pour 1993. Sans une nouvelle cotisation à la suite de la conclusion d’un appel, le paragraphe 169(2) ne peut avoir aucune application. Par conséquent, le paragraphe 169(2) n’aurait jamais pu s’appliquer pour permettre un nouvel appel portant sur l’année 1993.
[27] Pour 1991, l’unique cotisation qui aurait pu donner lieu à un droit d’appel selon le paragraphe 169(2) était la nouvelle cotisation du 9 avril 2002 donnant effet au jugement convenu de la Cour de l’impôt en date du 20 février 2002. Ce jugement convenu n’a pas reconnu le report de perte qui avait été demandé par M. Armstrong à la fin de 1997, parce que la Cour de l’impôt n’avait pas été saisie de ce point.
[28] Le droit d’appel conféré par le paragraphe 169(2) ne supplante pas ni ne réduit le principe de l’autorité de la chose jugée. Il a été établi dans l’arrêt Canada c. Chevron Canada Resources Ltd. (C.A.), [1999] 1 C.F. 349, que le principe de l’autorité de la chose jugée s’applique aux appels en matière d’impôt sur le revenu, et cela malgré le droit restreint de faire appel d’une cotisation à la suite de la conclusion d’un tel appel. Le juge de la Cour de l’impôt a eu raison de dire que M. Armstrong aurait dû soulever la question des pertes locatives de 1993 avant la conclusion de ses appels interjetés devant la Cour de l’impôt pour les années 1991 et 1993. Le principe de l’autorité de la chose jugée autorisait l’annulation des appels pour les deux années.
Le paragraphe 152(4.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu
[29] Le paragraphe 152(4.2) de la Loi de l’impôt sur le revenu donne au ministre le pouvoir illimité d’établir une nouvelle cotisation à l’égard d’un contribuable après l’expiration de la période normale de nouvelle cotisation applicable à une année, si le contribuable demande la nouvelle cotisation afin de réduire l’impôt payable ou de rendre possible un remboursement d’impôt pour cette année‑là.
[30] L’avocat du ministre a admis devant la Cour que M. Armstrong avait présenté une telle demande pour 1991 et 1993 dans sa lettre du 23 août 2002 (dossier d’appel, no du greffe A‑222‑04). Le ministre avait refusé de donner suite à cette demande jusqu’à la conclusion de tous les litiges. Si je comprends bien la position de l’avocat du ministre, il est entendu que la demande de M. Armstrong sera traitée après le règlement des présents appels. Je ne vois aucune raison, juridique ou théorique, pour laquelle le ministre n’aurait pas pu examiner avant aujourd’hui la demande de nouvelle cotisation présentée par M. Armstrong. Mais, quoi qu’il en soit, puisque l’avocat du ministre a reconnu que la demande de M. Armstrong demeure en suspens et sera examinée, il ne m’est pas nécessaire d’en dire davantage sur ce point.
Dispositif
[31] Puisque l’appel interjeté par M. Armstrong devant la Cour de l’impôt pour les années 1991 et 1993 a été validement annulé et puisque sa demande de contrôle judiciaire a été validement rejetée, je rejetterais les deux appels avec dépens.
« Je souscris aux présents motifs
M. Nadon, juge »
« Je souscris aux présents motifs
J.D. Denis Pelletier, juge »
Traduction certifiée conforme
David Aubry, LL.B.
COUR D’APPEL FÉDÉRALE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
DOSSIERS : A‑222‑04 et A‑582‑04
INTITULÉ : BRYON MOREY ARMSTRONG
c.
SA MAJESTÉ LA REINE
LIEU DE L’AUDIENCE : VANCOUVER (Colombie‑Britannique)
DATE DE L’AUDIENCE : LE 13 MARS 2006
MOTIFS DU JUGEMENT : LA JUGE SHARLOW
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE NADON
LE JUGE PELLETIER
DATE DES MOTIFS : LE 21 MARS 2006
COMPARUTIONS :
Douglas J. Marion POUR L’APPELANT
Stacey Michael Repas POUR L’INTIMÉE
David Jacyk
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Marion & Company POUR L’APPELANT
Vancouver (Colombie‑Britannique)
John H. Sims, c.r. POUR L’INTIMÉE
Sous‑procureur général du Canada