Date : 19980723
Dossier : A-590-97
FAIT À OTTAWA (ONTARIO), le jeudi 23 juillet 1998
CORAM : LE JUGE STRAYER
LE JUGE ROBERTSON
LE JUGE McDONALD
Entre :
ALAN WAYNE SCOTT,
demandeur,
- et -
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
JUGEMENT
La demande de contrôle judiciaire fondée sur l'article 28 est accueillie, le jugement de la Cour de l'impôt en date du 6 août 1997 est infirmé et l'affaire est renvoyée au juge de la Cour de l'impôt pour qu'il soit statué sur les questions de fait qui n'ont pas été tranchées.
« B.L. Strayer »
Juge
Traduction certifiée conforme
Laurier Parenteau, LL. L.
Date : 19980723
Dossier : A-590-97
CORAM : LE JUGE STRAYER
LE JUGE ROBERTSON
LE JUGE McDONALD
Entre :
ALAN WAYNE SCOTT,
demandeur,
- et -
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Audience tenue à Toronto (Ontario), le vendredi 5 juin 1998.
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le jeudi 23 juillet 1998.
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : LE JUGE McDONALD
SOUSCRIVENT À CES MOTIFS : LE JUGE STRAYER
LE JUGE ROBERTSON
Date : 19980723
Dossier : A-590-97
CORAM : LE JUGE STRAYER
LE JUGE ROBERTSON
LE JUGE McDONALD
Entre :
ALAN WAYNE SCOTT,
demandeur,
- et -
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Date : 19980723
Dossier : A-590-97
CORAM : LE JUGE STRAYER
LE JUGE ROBERTSON
LE JUGE McDONALD
Entre :
ALAN WAYNE SCOTT,
demandeur,
- et -
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Date : 19980723
Dossier : A-590-97
CORAM : LE JUGE STRAYER
LE JUGE ROBERTSON
LE JUGE McDONALD
Entre :
ALAN WAYNE SCOTT,
demandeur,
- et -
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
LE JUGE McDONALD
[1] La présente demande de contrôle judiciaire porte sur la question de savoir si les dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi) régissant la déduction des dépenses d'entreprise devraient être interprétées d'une manière qui tienne compte de l'évolution du milieu des affaires au Canada. Plus précisément, la Cour doit déterminer si un « messager se déplaçant à pied et dans les transports publics » qui parcourt 150 kilomètres par jour dans la région de Toronto en transportant un sac à dos pesant entre 20 à 50 livres peut déduire comme dépenses d'entreprise une somme modeste pour un supplément de nourriture et d'eau. Le juge de la Cour de l'impôt a estimé que la Loi ne permettait pas au demandeur de déduire les sommes qu'il consacre à l'achat de nourriture et de boissons étant donné que ces dépenses sont de nature personnelle. L'alinéa 18(1)h) de la Loi exclut expressément les frais personnels et de subsistance.
[3] Les faits de cette affaire sont simples. Au cours des années à l'étude, le demandeur travaillait à son compte comme messager se déplaçant à pied et dans les transports publics. Il déclare que sa journée normale de travail normale commençait à 6 h 45, c'est-à-dire dès qu'un répartiteur l'informait que des colis devaient être livrés le jour même. Dès 7 h 45 jusqu'à environ 9 h 30, il ramassait et livrait des colis à pied dans le centre-ville de Toronto. À 9 h 30, il empruntait le métro pour faire d'autres livraisons. Empruntant la ligne nord du métro, il ramassait et livrait des colis en cours de route. Entre les stations de métro, il faisait ses livraisons à pied. Il continuait de faire les livraisons de cette manière jusqu'à 18 h.
[3] Selon le demandeur, il pouvait parcourir environ 150 km à pied et dans les transports publics chaque jour. Il travaillait régulièrement dix heures par jour, cinq jours par semaine, cinquante-deux semaines par année. Sa société de messagerie le considérait comme un entrepreneur indépendant. Il ne touchait pas de paie de vacances et n'avait droit à aucune pause ni heure de repas. Le demandeur prétend avoir été payé à commission, c'est-à-dire qu'il touchait un pourcentage sur la somme que le client payait pour ses services de messagerie. Selon lui, le coût de livraison d'un colis est calculé d'après le poids, la rapidité de livraison et la distance parcourue. Plus la distance est grande, plus les frais de livraison augmentent et plus la commission du demandeur est élevée. Pour que son emploi soit financièrement viable, il doit livrer le plus grand nombre de colis possible, le plus rapidement possible.
[4] Le demandeur prétend que ce type d'emploi exige qu'il consomme ce qui équivaut essentiellement à un repas de plus par jour. À la Cour de l'impôt, il a demandé à déduire 8 $ pour ce qu'il qualifie de supplément de nourriture et 3 $ pour un supplément d'eau embouteillée et des fruits. Il est important de souligner que les chiffres précités représentent des sommes qui s'ajoutent à ce dont un individu moyen a besoin de consommer tous les jours. Le demandeur ne demande pas à la Cour d'approuver les déductions pour la totalité des aliments et des boissons qu'il consommait, mais simplement une somme raisonnable pour le supplément de nourriture et d'eau dont son organisme avait besoin pour lui permettre d'accomplir son travail.
[5] Aux termes du paragraphe 9(1) de la Loi, un contribuable est tenu de déclarer comme revenu les bénéfices qu'il tire d'une entreprise ou d'un bien. Dans le calcul des bénéfices d'un contribuable, la Loi permet certaines déductions au titre des dépenses d'entreprise. Par ailleurs, d'autres déductions sont expressément interdites. L'alinéa 18(1)a) exclut les déductions pour les dépenses « sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou du bien » . L'alinéa 18(1)h) exclut la déduction pour les frais personnels ou de subsistance. Afin de déterminer si une dépense peut être considérée comme une dépense d'entreprise raisonnable ou s'il s'agit de frais personnels ou de subsistance, les questions suivantes nous seront utiles : (1) quel besoin la dépense permet-elle de combler ? (2) ce besoin existerait-il indépendamment de l'entreprise ? et (3) ce besoin est-il intrinsèque à l'entreprise ? (voir Krishna, The Fundamentals of Canadian Income Tax (5e éd.) (Carswell : Scarborough, 1995, page 368). Selon le juge Iacobucci dans l'arrêt Symes c. Canada [1993] 4 R.C.S. 695, aux pages 738 et 739 :
Si un besoin existe même en l'absence de l'activité d'entreprise, et indépendamment de ce que le besoin a été ou aurait été satisfait par des sommes versées à un tiers ou par le coût d'option du labeur personnel, la dépense faite pour répondre au besoin est considérée traditionnellement comme une dépense personnelle. Des dépenses qui peuvent être identifiées ainsi sont des dépenses engagées par le contribuable pour se dégager d'obligations personnelles et être disponible pour des activités d'entreprise. Traditionnellement, les dépenses permettant simplement au contribuable de se libérer pour affaire ne sont pas considérées comme des dépenses d'entreprise parce qu'on attend du contribuable qu'il soit disponible pour exercer des activités d'affaire en contrepartie du revenu reçu.
[6] En général, la nourriture et les boissons ont toujours été considérées comme étant visés par l'alinéa 18(1)h) pour la bonne raison que nous avons tous besoin d'aliments et d'eau pour survivre, quelle que soit notre entreprise. Si l'on applique l'analyse du professeur Krishna, la raison pour laquelle la nourriture et les boissons sont exclues des déductions d'entreprise est la suivante : le besoin de l'être humain pour la nourriture et l'eau existe indépendamment de l'entreprise. Ce n'est pas un besoin qui est intrinsèque à l'entreprise. Bien que des repas convenables puissent permettre à une personne d'exercer son entreprise ou améliorer sa capacité à cet égard, le besoin d'étancher sa soif et de satisfaire sa faim existe indépendamment de l'entreprise. Entre parenthèses, je note que la Loi autorise les gens d'affaires à déduire jusqu'à 50 % des dépenses engagées pour les repas d'affaires[1]. On peut certes présumer que ces personnes ont besoin de nourriture indépendamment des besoins de leur entreprise, mais la Loi autorise expressément ces déductions. De même, si le demandeur travaillait dans un bureau où des distributeurs d'eau glacée sont à la disposition des employés, l'employeur ne serait-il pas autorisé à déduire le coût de ces distributeurs comme dépense d'entreprise ? Cela dit, il n'est pas nécessaire d'examiner plus avant ces déductions d'entreprise autorisées parce que mon analyse de l'espèce ne s'appuie pas sur ces déductions. Je les note tout simplement en passant.
[7] Ainsi, le fait que des dépenses aient été considérées comme des frais personnels par le passé ne signifie pas que nous devons nécessairement conclure qu'elles seraient classées de la même manière aujourd'hui. On ne sert pas les fins de la justice en restant attaché à des concepts désuets qu'il serait bon de changer de façon à pouvoir répondre aux besoins en constante évolution de notre société. Comme le disait le juge Iacobucci dans l'arrêt Symes, précité, pour répondre à l'argument selon lequel la déduction pour les frais de garde d'enfants ne devrait pas être autorisée parce que ces dépenses ont traditionnellement été considérées comme des dépenses de nature personnelle (page 727) :
Le présent pourvoi vise une dépense qui a traditionnellement été qualifiée de dépense de nature personnelle. Si notre Cour, en rendant sa décision, disait que les dépenses en cause sont maintenant personnelles parce qu'elles ont toujours été personnelles, on pourrait facilement et à juste titre attaquer sa conclusion. C'est pourquoi il faut une analyse critique de la corrélation entre les frais de garde d'enfants et les revenus d'entreprise pour déterminer si cette corrélation suffit à justifier la déduction des frais de garde. À mon avis, cette proposition mène naturellement à l'al. 18(1)a) qui établit la corrélation requise par la Loi[de l'impôt sur le revenu].
Le juge Iacobucci ajoute ensuite ceci :
Toutefois, dans l'examen de l'al. 18(1)a), je dois veiller à ne pas vider de tout sens l'al. 18(1)h) et la jurisprudence s'y rattachant. Face à une dépense donnée, il pourrait être à la fois opportun et indiqué d'examiner les arrêts antérieurs dans lesquels la dépense en cause a été qualifiée de « personnelle » au sens de l'al. 18(1)h) ; dans ce cas, il pourrait ne pas être nécessaire de procéder à une analyse approfondie et du libellé de l'al. 18(1)a). À partir des faits en l'espèce, l'al. 18(1)a) pourrait bien être plus utile que la simple interdiction de la déduction des « frais personnels » à l'al. 18(1)h), lorsque je réexamine la question de savoir si les frais de garde d'enfants constituent vraiment des frais personnels. Toutefois, il ne sera pas nécessaire de procéder à un examen similaire de toutes les dépenses traditionnellement qualifiées de frais personnels.
[8] Le ministre demande instamment à la présente Cour de s'appuyer sur la dernière partie de cette citation de même que sur la jurisprudence passée qui établit, de façon tout à fait appropriée, que la nourriture et les boissons sont des dépenses personnelles. Toutefois, les faits de l'espèce sont tels qu'il est nécessaire de réexaminer l'interdiction de cette déduction. En fait, le raisonnement du juge Iacobucci dans l'arrêt Symes, aux pages 728 et 729, s'applique à l'espèce :
Ce sont des juges qui ont pris la décision de qualifier les frais de garde d'enfants [en l'espèce, la nourriture et les boissons] de frais personnels. Comme toute décision jurisprudentielle, elle peut être réexaminée dans un cas approprié. Dans l'arrêt R. c. Salituro [référence omise], notre Cour a affirmé :
Les juges peuvent et doivent adapter la common law aux changements qui se produisent dans le tissu social, moral et économique du pays. Ils ne doivent pas s'empresser de perpétuer des règles dont le fondement social a depuis longtemps disparu. D'importantes contraintes pèsent cependant sur le pouvoir des tribunaux de changer le droit. [...] Le pouvoir judiciaire doit limiter son intervention aux changements progressifs nécessaires pour que la common law suive l'évolution et le dynamisme de la société.
[9] J'aimerais également noter que, contrairement à l'arrêt Symes, précité, dans lequel la Cour suprême a analysé la déductibilité des frais de garde d'enfants dans son ensemble, la présente Cour ne réexamine pas l'interdiction de déduire les dépenses faisant partie de la très vaste catégorie des frais de nourriture et de boisson. Elle se penche plutôt sur la question plus limitée de savoir si le supplément de nourriture et de boisson consommées par un messager peut être déduit lorsqu'une déduction correspondante du carburant est admise pour les messagers qui se déplacent en automobile.
[10] Cette affaire serait différente de celle d'une personne qui choisit de manger plus ou de dépenser plus pour les produits alimentaires, ce qui est manifestement un choix ou une préférence personnelle. En l'espèce, le supplément de nourriture n'est pas été consommé parce que le demandeur a décidé de manger plus un jour donné. Le supplément de nourriture est requis pour permettre au demandeur de se rendre du point A au point B. Il ne choisit pas de manger et de boire davantage - il doit tout simplement le faire. Tout comme la voiture d'un messager exige du carburant sous forme d'essence pour se déplacer, le demandeur allègue qu'il a besoin de carburant sous forme d'aliments et d'eau. Le messager qui se déplace à pied et dans les transports publics et le messager en automobile exercent des activités identiques, la seule différence étant que l'un utilise une voiture comme moyen de transport et l'autre ses jambes ou une bicyclette. Parce que le messager qui conduit l'automobile est autorisé à déduire son carburant, le messager qui se déplace à pied et dans les transports publics devrait pouvoir déduire le carburant dont son corps a besoin. Toutefois, parce que nous avons tous besoin de nourriture et d'eau pour vivre, il ne peut déduire que le supplément de nourriture et d'eau qu'il doit consommer au-delà de ce qu'une personne moyenne absorbe pour être en mesure d'accomplir son travail. Cela est semblable au messager en automobile qui a le droit de déduire uniquement cette portion de l'essence qu'il utilise pour les fins de son entreprise. Le supplément d'essence consommée pour ses besoins personnels ne peut être déduit. Ce résultat tient compte des différentes méthodes utilisées pour accomplir le même travail et met tous les messagers sur un pied d'égalité. On pourrait aussi reconnaître et encourager [plutôt que de décourager comme l'interdiction de cette déduction le fera] de nouvelles façons écologiques de produire un revenu.
[11] La difficulté que pose cette décision, c'est qu'en m'éloignant d'une règle claire interdisant de déduire les dépenses de nourriture et de boisson, j'ai ouvert la porte à une myriade de réclamations pour des déductions de frais personnels. Je note que cet argument est toujours invoqué quand on cherche à préserver le statu quo. Toutefois, dans le présent contexte, je ne crois pas que ces préoccupations soient valides, étant donné que l'analogie entre le carburant d'une automobile et le carburant d'un corps humain fournit une limite appropriée à l'intervention des tribunaux. Ce n'est que lorsqu'il y a une déduction d'entreprise correspondante autorisée pour le carburant sous forme d'essence pour le même type d'entreprise que sera autorisée une déduction pour le supplément de nourriture et d'eau dont un être humain a besoin comme carburant. Par exemple, un conducteur de pousse-pousse aurait le droit de déduire le supplément de nourriture et de boisson qu'il a besoin de consommer pour faire son travail parce que son collègue, le chauffeur de taxi, a droit à une déduction pour son essence. Toutefois, un travailleur de la construction qui accomplit un travail physiquement exigeant n'aurait pas le droit de déduire ses frais de nourriture et de boisson même si son emploi peut exiger qu'il mange ou boive davantage parce qu'il n'y a pas d'emploi correspondant où le carburant sous forme d'essence serait utilisé comme déduction en vertu de la Loi. Ainsi, cette décision amène une exception très restreinte pour les déductions de nourriture et de boisson comme dépenses d'entreprise en vertu de la Loi et ne devrait en aucune façon être interprétée comme un fondement permettant de contester toutes les interdictions traditionnelles à la déduction des aliments et des boissons comme dépense d'entreprise en vertu de la Loi.
[12] Compte tenu de la conclusion précitée, l'affaire doit être renvoyée au juge de la Cour de l'impôt pour qu'il soit statué sur deux questions de fait qu'il n'a pas abordées à cause de la position qu'il a adoptée sur la question juridique préliminaire : c'est-à-dire la question portant sur la déductibilité de la dépense. Plus précisément, il était inutile de déterminer si en fait le contribuable avait besoin d'un supplément de nourriture et de boisson parce que la nature de son entreprise était un service de messager se déplaçant à pied et dans les transports publics. Ainsi, on peut se demander s'il y a des éléments de preuve convaincants pour appuyer l'allégation selon laquelle les besoins du contribuable sont, par exemple, supérieurs à ceux d'un travailleur de la construction. De même, si le contribuable est en mesure de prouver ses allégations, alors le juge de la Cour de l'impôt doit fixer un montant qui représente une déduction raisonnable. Je doute cependant qu'il soit nécessaire de consommer du Perrier au lieu de l'eau du robinet ou de l'eau embouteillée commercialement.
[13] Pour les motifs ci-dessus, j'accueille la demande de contrôle judiciaire, j'infirme le jugement de la Cour de l'impôt en date du 6 août 1997 et je renvoie la question à un juge de la Cour de l'impôt pour qu'il soit statué sur les questions de fait qui sont restées en suspens.
« F.J. McDonald »
Juge
« Je souscris à ces motifs,
B.L. Strayer, juge »
« Je souscris à ces motifs,
J.T. Robertson, juge »
Traduction certifiée conforme
Laurier Parenteau, LL. L.
COUR D'APPEL FÉDÉRALE
Date : 19980723
Dossier : A-590-97
Entre :
ALAN WAYNE SCOTT,
demandeur,
- et -
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
COUR FÉDÉRALE DU CANADA
DIVISION D'APPEL
AVOCATS ET PROCUREURS INSCRITS AU DOSSIER
No DU GREFFE : A-590-97
INTITULÉ DE LA CAUSE : ALAN WAYNE SCOTT c.
SA MAJESTÉ LA REINE
LIEU DE L'AUDIENCE : TORONTO
DATE DE L'AUDIENCE : le 5 juin 1998
MOTIFS DU JUGEMENT PAR le juge McDonald
SOUSCRIVENT À CES MOTIFS : le juge Strayer
le juge Robertson
DATE : le 23 juillet 1998
ONT COMPARU :
Daina Groskaufmanis POUR LE DEMANDEUR
Paul Malette
Sanjana Bhatia POUR L'INTIMÉE
PROCUREURS INSCRITS AU DOSSIER :
Daina Groskaufmanis POUR LE DEMANDEUR
Morris Rosenberg
Sous-procureur général du Canada POUR L'INTIMÉE
[1]L'article 67.1(1) est rédigé dans les termes suivants :
Pour l'application de la présente loi, sauf les articles 62, 63 et 118.2, un montant payé ou payable pour des aliments, des boissons ou des divertissements pris par des personnes est réputé correspondre à 50 % du moins élevé du montant réellement payé ou payable et du montant qui serait raisonnable dans les circonstances.