Date: 20010611
Dossier: A-756-99
Référence neutre: 2001 CAF 198
CORAM: LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE LÉTOURNEAU
LE JUGE NOËL
ENTRE:
LA VILLE DE BEAUPORT
Demanderesse
- ET -
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL
Défenderesse
Audience tenue à Québec (Québec) le jeudi, 31 mai 2001
Jugement rendu à Ottawa (Ontario) le lundi, 11 juin 2001
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : LE JUGE NOËL
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE LÉTOURNEAU
Date: 20010611
Dossier: A-756-99
Référence neutre: 2001 CAF 198
CORAM: LE JUGE DESJARDINS
LE JUGE LÉTOURNEAU
LE JUGE NOËL
ENTRE:
LA VILLE DE BEAUPORT
Demanderesse
- ET -
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL
Défenderesse
LE JUGE NOËL
[1] Il s'agit d'une demande de contrôle judiciaire dirigée contre une décision du juge Dussault de la Cour canadienne de l'impôt entérinant la décision du Ministre du Revenu national de prélever des cotisations patronales en vertu du Règlement sur l'assurance-chômage (perception des cotisations) C.R.C. 1978 (le Règlement) à l'égard d'allocations de déplacement versées par la demanderesse à ses employés.
[2] La demanderesse prétend que les allocations de déplacement qu'elle a versées à ses employés pendant la période en litige n'avaient pas à être incluses dans le calcul de leur revenu en vertu de la Loi de l'impôt sur le Revenu (la Loi) et qu'en conséquence ces allocations n'avaient pas valeur de rémunération selon le Règlement.
[3] L'alinéa 3(1)d) du Règlement se lisait au moment pertinent comme suit:
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3(1) Aux fins de la présente partie, la rémunération d'une personne provenant d'un emploi assurable correspond à toute rétribution, entièrement ou partiellement en espèces, qu'elle reçoit ou dont elle bénéficie et qui lui est versée par son employeur relativement à cet emploi, à l'exception: [. . .] d) de tout montant qui est exclu du revenu en vertu des alinéas 6(1)a) ou b) ou des paragraphes 6(6) ou (16) de la Loi sur l'impôt sur le revenu. |
3. (1) For the purposes of this Part, a person's earnings from insurable employment means any remuneration, whether wholly or partly pecuniary, received or enjoyed by him, paid to him by his employer in respect of insurable employment except [. . .] (d) any amount excluded as income pursuant to paragraph 6(1)(a) or (b) or subsection 6(6) or (16) of the Income Tax Act. |
[4] L'alinéa 6(1)b) qui est la seule disposition de la Loi ici en cause prévoit dans ses aspects pertinents:
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6(1) Sont à inclure dans le calcul du revenu d'un contribuable tiré, pour une année d'imposition, d'une charge ou d'un emploi, ceux des éléments suivants qui sont applicables: b) les sommes qu'il a reçues au cours de l'année à titre d'allocations pour frais personnels ou de subsistance ou à titre d'allocations à toute autre fin, sauf: [...] (vii.1) Les allocations raisonnables pour l'usage d'un véhicule à moteur qu'un employé - dont l'emploi n'est pas lié à la vente de biens ou à la négotiation de contrats pour son employeur - a reçues de son employeur pour voyager dans l'accomplissement des fonctions de sa charge ou de son emploi [...] |
6.(1) There shall be included in computing the income of a taxpayer for a taxation year as income from an office or employment such of the following amounts as are applicable (b) all amounts received by the taxpayer in the year as an allowance for personal or living expenses or as an allowance for any other purpose, except ... (vii.1) reasonable allowances for the use of a motor vehicle received by an employee (other than an employee employed in connection with the selling of property or the negotiating of contracts for the employer) from the employer for travelling in the performance of the duties of the office or employment, ... |
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pour l'application des sous-alinéas (v), (vi) et (vii.1), une allocation reçue au cours de l'année par le contribuable pour l'usage d'un véhicule à moteur dans l'accomplissement des fonctions de sa charge ou de son emploi est réputée ne pas être raisonnable dans les cas suivants: (x) l'usage du véhicule n'est pas, pour la fixation de l'allocation, uniquement évalué en fonction du nombre de kilomètres parcourus par celui-ci dans l'accomplissement des fonctions de la charge ou de l'emploi, |
and for the purposes of subparagraphs 6(1)(b)(v), 6(1)(b)(vi) and 6(1)(b)(vii.1), an allowance received in a taxation year by a taxpayer for the use of a motor vehicle in connection with or in the course of the taxpayer's office or employment shall be deemed not to be a reasonable allowance (x) where the measurement of the use of the vehicle for the purpose of the allowance is not based solely on the number of kilometres for which the vehicle is used in connection with or in the course of the office or employment, or |
[5] La preuve révèle que la demanderesse a élaboré une « politique concernant les allocations d'automobile » à partir de données contenues dans une publication spécialisée, en l'occurrence celle du Club automobile (CAA Québec). Pour en arriver à un prix au kilomètre, elle a, de concert avec le syndicat, dégagé des moyennes de coûts qui prennent en compte les frais fixes et les frais variables rattachés à l'utilisation d'un véhicule. Elle a par la suite appliqué ce prix, ou tarif, à une valeur représentant l'estimation du kilométrage parcouru annuellement à partir d'une extrapolation des kilomètres réels parcourus par ses employés au cours d'une période de référence de trois mois.
[6] L'appelante soutient que les allocations de déplacement ainsi calculées sont raisonnables et ne font que compenser ses employés pour les frais encourus par ces derniers pour l'utilisation de leur véhicule-moteur dans le cadre de leurs fonctions. Elles n'ont pas qualité de rémunération selon le sous-alinéa 6(1)b)(vii.1) de la Loi et ne sont donc pas visées par l'alinéa 3(1)d) du Règlement.
[7] Le premier juge a disposé du litige en vertu du sous-alinéa 6(1)b)(x) sans plus. Après avoir analysé la preuve, il en est venu à la conclusion que les allocations versées par la demanderesse à ses employés n'étaient pas calculées uniquement en fonction des kilomètres parcourus comme l'exige ce sous-alinéa et qu'elles étaient donc réputées être déraisonnables. N'étant pas raisonnables, ces allocations devaient être incluses dans le revenu des employés, et la demanderesse était redevable des cotisations patronales en vertu du Règlement.
[8] Le demanderesse prétend dans un premier temps que la conclusion du premier juge à l'effet que les allocations sont réputées être déraisonnables selon le sous-alinéa 6(1)b)(x) est ultra petita puisque la seule question que le premier juge avait à décider portait sur le caractère raisonnable des allocations versées au sens du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1). Plus précisément, la demanderesse soumet au paragraphe 8 de son mémoire:
La question du mode de calcul des allocations d'automobiles et plus précisément la question de savoir si les allocations ont été calculées en fonction des kilomètres parcourus par les employés n'ayant pas été circonscrite dans les procédures entre les parties, la demanderesse soumet à cette Cour que la Cour canadienne de l'impôt ne pouvait rejeter son appel pour le motif que les allocations versées par la demanderesse ne satisfaisaient pas les exigences du sous-aliéna 6(1)b)(x) de la Loi de l'impôt sur le revenu
[9] Il n'y a aucun mérite à cet argument. L'alinéa 3(1)d) du Règlement, lequel est invoqué par le Ministre dans la réponse à l'avis d'appel, renvoie à l'aliéna 6(1)b) de la Loi qui comporte entre autre le sous-alinéa 6(1)b)(x). Ce sous-alinéa prévoit que, pour l'application du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1), une allocation est réputée déraisonnable si elle n'est pas calculée uniquement en fonction du kilométrage parcouru.
[10] Ainsi, non seulement la conclusion du premier juge n'est pas ultra petita, mais ce dernier ne pouvait faire autrement que de tenir compte de la présomption créée par le sous-alinéa 6(1)b)(x) pour décider du caractère raisonnable des allocations en vertu du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1).
[11] Dans un deuxième temps, la demanderesse réitère l'argument qu'elle a plaidé avec succès devant la Cour d'appel du Québec dans un litige parallèle mû en vertu de Loi sur les impôts, L.R.Q., C. 1-3 (Sous-ministre du Revenu du Québec c. Ville de Beauport, jugement inédit rendu le 18 décembre 2000 (2000-09-002160-981)). Plus précisément, la demanderesse prétend que l'interprétation du sous-alinéa 6(1)b)(x) faite par le premier juge est incompatible avec le concept d'allocation et a comme effet de transformer ce concept en remboursement de dépenses.
[12] La demanderesse s'en prend en particulier au passage suivant du premier juge où il est dit à l'égard du sous-alinéa 6(1)b)(x):
La condition telle qu'énoncée paraît très claire: ce qui compte ce sont les kilomètres réellement parcourus, les approximations ou estimations n'ont pas leur place ici. Il faut être précis et rigoureux et tenir les régistres appropriés.
Elle souligne qu'une allocation représente un montant qui en principe est déterminé à l'avance (Gagnon c. La Reine, [1986] 1 R.C.S. 272-273; Attorney General of Canada v. MacDonald, 94 DTC 6262 (FCA)), et que dès lors on ne peut interpréter le sous-alinéa 6(1)b)(x) comme exigeant que l'allocation soit calculée selon les kilomètres réellement parcourus.
[13] Selon ce raisonnement, le sous-alinéa 6(1)b)(x) est tout simplement venu préciser qu'on ne devait pas utiliser d'autres critères que le kilométrage pour fixer le montant d'une allocation. Or, ici la formule est uniquement fonction du kilométrage et même s'il s'agit de kilomètres parcourus par le passé, en dehors de la période pour laquelle l'allocation est versée, ceci suffit pour contrer la présomption créée par le sous-alinéa 6(1)b)(x).
[14] Avec égard, la demanderesse semble perdre de vue le fait que ce qui distingue une allocation d'un remboursement de dépenses, c'est la nature des montants versés et non pas le moment où ces montants sont calculés. Comme l'a rappelé notre Cour dans l'affaire MacDonald (supra) , une allocation est fonction de trois éléments (p. 6264) :
Nonetheless, following Ransom, Pascoe and Gagnon, the general principle defining an "allowance" for purposes of paragraph 6(1) (b) is composed of three elements. First, an allowance is an arbitrary amount in that it is a predetermined sum set without specific reference to any actual expense or cost. As I noted above, however, the amount of the allowance may be set through a process of projected or average expenses or costs. Second, paragraph 6(1)(b) encompasses allowances for personal or living expenses, or for any other purpose, so that an allowance will usually be for a specific purpose. Third, an allowance is in the discretion of the recipient in that the recipient need not account for the expenditure of the funds towards an actual expense or cost.
[15] On peut retenir pour nos fins qu'une allocation est calculée indépendamment du coût réel de la dépense qu'elle cherche à compenser et, si le récipiendaire doit démontrer qu'il a posé le geste y donnant droit, il n'a pas, cependant, à démontrer l'utilisation de la somme octroyée. Un remboursement de dépenses par contre est calculé selon la dépense réellement encourue et s'effectue sur production de pièces justificatives.
[16] C'est là que se situe la différence entre ces deux types de paiement. Un montant qui possède les éléments constitutifs d'une allocation ne change pas de nature parce que son calcul s'effectue en partie selon un facteur connu. En l'occurrence, le législateur en adoptant le sous-alinéa 6(1)b)(x) a pris acte du fait que, dans le calcul d'une allocation pour l'usage d'un véhicule, le taux par kilomètre doit être estimé mais le « nombre de kilomètres parcourus » n'a pas à l'être. Il a donc prévu qu'une allocation pour être raisonnable doit tenir compte de ce facteur sur une base factuelle plutôt qu'estimative. Cette exigence n'affecte en rien la nature du montant versé.
[17] Or, le système mis en place par la demanderesse ne tient pas compte des kilomètres parcourus par les employés pendant la période pour laquelle les allocations sont versées, mais se fonde sur un estimé basé sur l'expérience de la période précédente. Il s'agit là précisément du type de calcul que le législateur a écarté en adoptant le sous-alinéa 6(1)b)(x) et la lecture qu'a faite le premier juge de cette disposition tout en étant fidèle au texte n'est aucunement incompatible avec le concept d'allocation.
[18] C'est donc à bon droit, selon moi, qu'il a conclu que la présomption du sous-alinéa 6(1)b)(x) est applicable en l'espèce de sorte que les allocations payées par le demanderesse sont réputées ne pas être raisonnables.
[19] Ceci suffit pour disposer de l'appel, mais j'ajouterai qu'à tout événement la preuve devant le premier juge laissait planer de sérieux doutes quant au caractère raisonnable des allocations versées par la demanderesse.
[20] La demanderesse a défendu le caractère raisonnable de ses allocations en nous rappelant que sa politique est le fruit d'une négociation à distance avec le syndicat représentant ses employés. Elle fait un parallèle avec la notion de « juste valeur marchande » telle qu'appliquée au paragraphe 69(1) de la Loi et soutient que l'aspect raisonnable des allocations versées ne peut être remis en question.
[21] J'accepte d'emblée que la demanderesse n'aurait pas accepté de payer plus que ce qui était nécessaire en guise d'allocations pour conclure sa convention collective et qu'en ce sens la dépense globale encourue à ce titre est raisonnable tant dans la perspective de la demanderesse que dans celle du syndicat. Mais l'application du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1) ne donne pas lieu à des considérations de cet ordre. Ce qu'il faut évaluer ici, c'est le caractère raisonnable des allocations versées selon la politique adoptée par la demanderesse dans la perspective de chacun des employés concernés.
[22] Cette politique est basée sur une étude préparée par CAA Québec, selon un kilométrage annuel de 20 000 kilomètres, laquelle précise que les données s'y trouvant ne représentent qu'une moyenne générale et incite le lecteur à effectuer ses propres calculs. Selon cette étude un coût au kilomètre de 41,5 ¢ pouvait être escompté pour une voiture intermédiaire et de 37,7 ¢ pour une voiture compacte, soit les deux types de voitures ici en cause.
[23] La politique en question s'adresse aux employés dont les fonctions exigent qu'ils parcourent plus de 1 600 kilomètres annuellement et opère selon des catégories crées en fonction de 12 fourchettes de kilomètres. Une allocation annuelle fixe est prévue pour chacune de ces fourchettes. Selon ce plan, l'employé qui se situe au minimum de la fourchette touche la même allocation que celui qui se situe au maximum de la fourchette.
|
Catégories |
Kilométrage annuel |
Allocation annuelle (1995) |
Équivalent ¢ /km |
|
1 |
de 1 600 à 2 140 |
1 438, 94 $ |
89,93 ¢ à 67,24 ¢ |
|
2 |
de 2 141 à 2 680 |
1 926,27 $ |
89,97 ¢ à 71,87 ¢ |
|
3 |
de 2 681 à 3 220 |
2 474,50 $ |
92,29 ¢ à 74,86 ¢ |
|
4 |
de 3 221 à 4 800 |
3 216,30 $ |
99,85 ¢ à 67,01 ¢ |
|
5 |
de 4 801 à 6 400 |
3 717,16 $ |
77,42 ¢ à 58,08 ¢ |
|
6 |
de 6 401 à 8 000 |
4 224,78$ |
66,00 ¢ à 52,81 ¢ |
|
7 |
de 8 001 à 9 600 |
4 732,41 $ |
59,15 ¢ à 49,30 ¢ |
|
8 |
de 9 601 à 11 200 |
5 240,03 $ |
54,58 ¢ à 46,79 ¢ |
|
9 |
de 11 201 à 12 800 |
5 750,36 $ |
51,34 ¢ à 44,92 ¢ |
|
10 |
de 12 801 à 14 400 |
6 253,91 $ |
48,85 ¢ à 43,43 ¢ |
|
11 |
de 14 401 à 16 000 |
6 761,55 $ |
46,95 ¢ à 42,26 ¢ |
|
12 |
de 16 001 et plus |
7 269,17 $ |
45,43 ¢ / km et moins |
Mémoire du défendeur, paragraphe 13.
[24] L'on remarque que pour l'année 1995, l'allocation que pouvait toucher les employés visés par les catégories établies correspond à un taux au kilomètre équivalant à 36,35 ¢ /km pour celui qui parcourrait 20 000 kilomètres dans l'année, jusqu'à 99,85 ¢ /km pour celui qui parcourrait 3 221 kilomètres.
[25] Dans les faits cependant, aucun des employés concernés n'a parcouru 20 000 kilomètres dans le cadre de ses fonctions. La majorité aurait parcouru entre 3 000 et 5 000 kilomètres annuellement avec comme résultat que la presque totalité des allocations versées se traduit par un taux nettement supérieur à ceux retenus dans l'étude de CAA Québec qui a servi de base aux calculs de la demanderesse.
[26] De plus, selon l'article 7306 du Règlement de l'impôt sur le revenu, le montant maximum qu'une entreprise pouvait déduire à titre d'allocation pour l'usage d'une automobile par à un employé pour la période ici en cause se chiffrait à 31 ¢ /km pour les 5 000 premiers kilomètres. Autant ce barème n'est pas déterminant aux fins du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1), autant il s'agit là d'un point de référence utile pour déterminer ce que le législateur entend par une allocation raisonnable (O'Connel v. The Queen, 98 D.T.C. 2155 à la page 2158 (C.C.I.)). Ce Règlement laisse entendre, à tout le moins, qu'un taux supérieur à 31 ¢ /km dépasserait la somme raisonnable qu'un employeur pourrait déduire à ce titre.
[27] Or, lorsque l'on compare le taux par kilomètre payé aux employés concernés aux taux du CAA et à celui prévu au Règlement, l'on constate que ceux qui ont parcouru en deçà de 5 000 kilomètres dans le cadre de leurs fonctions, soit la majorité d'entre eux, ont reçu une allocation calculée selon un taux bien supérieur. En effet, ils ont bénéficié d'un taux moyen de 78,95 ¢ /km alors que comme nous l'avons vu, le taux prévu au Règlement se situe à 31 ¢ /km et ceux issus de l'étude du CAA se situent à 37,7 ¢ /km et 41,5 ¢ /km respectivement. À première vue, ce taux semble excessif.
[28] Au delà de ceci, la politique mise en place comporte des particularités qui démontrent que ni la demanderesse ni le syndicat n'avaient comme préoccupation les exigences du sous-aliéna 6(1)b)(vii.1) lors des négociations qui ont menées à l'adoption de la politique. Par exemple, il est prévu à l'article 2.13 de la politique générale qu'un employé peut être absent de son travail pour cause de maladie pour une période allant jusqu'à un mois sans perdre son droit à l'allocation.
[29] On peut aussi remarquer en étudiant le tableau reproduit au paragraphe 23 que les catégories mises en place font en sorte qu'un employé qui parcourt annuellement 3 220 kilomètres a droit à un taux de 74,86 ¢ /km alors que celui qui parcourt 1 kilomètre de plus a droit à un taux de 99,85 ¢ /km. Des écarts de cet ordre se retrouvent entre les quatre premières catégories, là où se situent la majorité des employés concernés.
[30] Ces écarts illustrent la logique douteuse de la politique adoptée par la demanderesse, du moins sur le plan fiscal. Il est facile de concevoir qu'un employé puisse être favorisé ou défavorisé par l'effet de la catégorisation. Mais les catégories retenues par la demanderesse envisagent des augmentations de 25 % du taux par kilomètre à l'intérieur d'une fourchette de 1 081 km selon qu'un employé parcourt 2 141 km plutôt que 2 140 km, 2 681 km plutôt que 2 680 km ou 3 221 km plutôt que 3 220km. Des différences de cet envergure à l'intérieur d'une fourchette si limitée sont à leur face même injustifiables. Ces taux, éparpillés comme ils le sont, ne peuvent tous donner lieu à des allocations « raisonnables » au sens du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1).
[31] C'est donc que non seulement le système mis en place par la demanderesse ne rencontre pas l'exigence du sous-alinéa 6(1)b)(x) comme l'a conclu le premier juge, mais il ne semble pas non plus rencontrer l'exigence du sous-alinéa 6(1)b)(vii.1) selon lequel seules les allocations « raisonnables » peuvent être exclues dans le calcul du revenu.
[32] Pour ces motifs, je rejetterais la demande de contrôle judiciaire avec dépens.
"Marc Noël"
j.c.a.
"Je souscris à ces motifs.
Alice Desjardins j.c.a."
"Je souscris à ces motifs.
Gilles Létourneau j.c.a."