Date : 20190306
Dossier : A-57-18
Référence : 2019 CAF 45
[TRADUCTION FRANÇAISE]
CORAM :
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LE JUGE RENNIE
LA JUGE WOODS
LE JUGE LASKIN
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ENTRE :
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FRANK MAMMONE
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appelant
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et
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SA MAJESTÉ LA REINE
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intimée
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Audience tenue à Toronto (Ontario), le 27 novembre 2018.
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le 6 mars 2019.
MOTIFS DU JUGEMENT :
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LA JUGE WOODS
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Y ONT SOUSCRIT :
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LE JUGE RENNIE
LE JUGE LASKIN
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Date : 20190306
Dossier : A-57-18
Référence : 2019 CAF 45
CORAM :
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LE JUGE RENNIE
LA JUGE WOODS
LE JUGE LASKIN
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ENTRE :
|
FRANK MAMMONE
|
appelant
|
et
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SA MAJESTÉ LA REINE
|
intimée
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MOTIFS DU JUGEMENT
LA JUGE WOODS
[1]
La Cour est saisie de l’appel interjeté contre un jugement de la Cour canadienne de l’impôt (le juge Graham) qui a rejeté un appel concernant une nouvelle cotisation établie à l’égard de Frank Mammone en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.) (la Loi) pour l’année d’imposition 2009 (2018 CCI 24).
[2]
Le présent appel porte principalement sur le délai prévu au paragraphe 152(4) de la Loi pour l’établissement d’une nouvelle cotisation. Plus précisément, la question est de savoir si le ministre a tenu compte à tort d’un nouveau fondement factuel pour établir une nouvelle cotisation après l’expiration de la période normale de nouvelle cotisation.
I.
Contexte
[3]
La trame factuelle pertinente est exposée en détail dans la décision de la Cour de l’impôt. Un simple résumé suffira pour les besoins du présent appel.
[4]
M. Mammone a travaillé à Toronto comme mécanicien de 1981 à 2009 et cotisait au régime de retraite des employés municipaux de l’Ontario (le régime OMERS).
[5]
Au cours de son année de retraite, M. Mammone a établi un nouveau régime de pension dont il était le seul participant. Le régime a été agréé conformément à la Loi le 1er janvier 2009.
[6]
Le 23 juin 2009, la valeur de rachat de la pension provenant du régime OMERS a été transférée au nouveau régime. Une somme de 640 080,91 $ a été transférée.
[7]
Le 14 novembre 2013, le ministre a envoyé un avis de son intention de retirer l’agrément du nouveau régime de pension, et ce rétroactivement au 1er janvier 2009, au motif que le régime ne satisfaisait pas aux conditions en matière d’agrément d’un régime de pension.
[8]
Vingt-huit jours plus tard, soit le 12 décembre 2013, le ministre a délivré un avis de retrait de l’agrément du nouveau régime de pension, applicable le 1er janvier 2009.
[9]
Le même jour, le ministre a délivré un avis de nouvelle cotisation pour l’année d’imposition 2009, selon lequel la somme transférée au nouveau régime avait été incluse dans le revenu de M. Mammone. L’avis a été envoyé la veille de l’expiration de la période de nouvelle cotisation relativement à ces fonds (la « période normale de nouvelle cotisation »
prévue au paragraphe 152(3.1) de la Loi).
[10]
M. Mammone a exercé ses droits d’appel, y compris un appel devant la Cour de l’impôt, interjeté en juillet 2016.
[11]
En 2017, soit trois ans et demi après l’envoi de l’avis de retrait, le ministre a conclu que ce dernier était nul parce qu’il avait été envoyé deux jours avant la date permise par la Loi. Lorsqu’il a pris conscience du vice, le ministre a envoyé un deuxième avis de retrait le 26 juin 2017. Le nouvel avis indiquait qu’il remplaçait le précédent et qu’il avait été délivré dans le but de corriger une erreur liée aux délais. Il indiquait également qu’il était rétroactif au 1er janvier 2009.
[12]
Le ministre a indiqué le changement de thèse dans une réponse modifiée déposée à la Cour canadienne de l’impôt le 22 septembre 2017. Aux termes de la réponse, le ministre fondait sur le deuxième avis de retrait la nouvelle cotisation établie le 12 décembre 2013.
[13]
Voici un résumé utile des principales dates pertinentes dans le présent appel. Il figure dans le mémoire de la Couronne :
[traduction]
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II.
Décision de la Cour de l’impôt
[14]
La Cour de l’impôt a examiné deux questions.
[15]
D’abord, la Cour canadienne de l’impôt a examiné si la nouvelle cotisation devait être annulée au motif que le fondement factuel ayant servi au ministre pour établir la nouvelle cotisation n’existait pas à l’époque. La Cour de l’impôt a déterminé que le fondement factuel existait : « [l]es faits nécessaires pour justifier la nouvelle cotisation existaient au moment où celle-ci a été établie, parce que le paragraphe 147.1(12) a pour effet de les faire exister de façon rétroactive »
(motifs de la Cour de l’impôt, par. 14).
[16]
La deuxième question était semblable à la première, c’est-à-dire de savoir si le ministre avait invoqué à tort le deuxième avis de retrait de l’agrément en tant que fondement de la nouvelle cotisation soulevé après l’expiration de la période de nouvelle cotisation. La Cour a rejeté cet argument pour la même raison : « il n’y a pas eu de changement au fondement factuel de la nouvelle cotisation »
(motifs de la Cour de l’impôt, par. 27). De plus, « [l]e fondement de la nouvelle cotisation est et a toujours été le fait que la valeur de rachat de la pension de l’OMERS a été transférée vers un régime de pension non agréé »
(motifs de la Cour de l’impôt, par. 22).
III.
Analyse
A.
Introduction
[17]
La question qui est au cœur du présent appel est de savoir si la Cour canadienne de l’impôt a commis une erreur en concluant que le fondement factuel ayant servi à établir la nouvelle cotisation était demeure inchangé, à savoir que le régime OMERS de M. Mammone, à hauteur de la valeur de rachat, avait été transféré à un régime non agréé.
[18]
M. Mammone soutient que le fondement factuel ayant servi à établir la nouvelle cotisation a changé, et ce en 2017 lorsque le ministre a cessé de compter sur l’avis de retrait de l’agrément sans effet délivré en 2013 et y a substitué un nouvel avis de retrait de l’agrément délivré en 2017.
[19]
La Couronne soutient que la Cour canadienne de l’impôt n’a commis aucune erreur susceptible de révision, et que l’effet rétroactif du retrait de l’agrément fait en sorte que le fondement factuel ayant servi à établir la nouvelle cotisation est demeuré inchangé.
B.
Dispositions législatives applicables
[20]
Les dispositions applicables de la Loi en l’espèce sont reproduites en annexe.
[21]
En règle générale, un contribuable est tenu d’inclure dans son revenu toute somme reçue « en paiement intégral ou partiel [...] d’une prestation de retraite ou de pension »
(sous-al. 56(1)a)(i) de la Loi). Y sont visés les paiements indirects, comme les paiements que le contribuable verse à une autre personne au profit du contribuable (par. 56(2) de la Loi).
[22]
Toutefois, les sommes transférées d’un régime de pension agréé à un autre qui sont des régimes à prestations déterminées ne sont pas incluses dans le revenu (par. 147.3(3) et (9) de la Loi).
[23]
Le terme « régime de pension agréé »
est défini dans la Loi. Le terme vise un régime de pension que le ministre a agréé et dont l’agrément n’a pas été retiré (par. 248(1) de la Loi).
[24]
Le retrait de l’agrément d’un régime de pension par le ministre comporte un processus en deux étapes prévu dans la Loi. Premièrement, le ministre informe l’administrateur du régime par un avis d’intention de retirer l’agrément. L’avis doit préciser la date proposée à compter de laquelle le retrait sera applicable, qui peut être rétroactive (par. 147.1(11) de la Loi). À la deuxième étape, le ministre avise l’administrateur du régime du retrait effectif de l’agrément. L’avis de retrait de l’agrément doit être envoyé après un délai de 30 jours suivant la mise à la poste de l’avis d’intention. Il doit également préciser la date à compter de laquelle l’agrément est retiré (par. 147.1(12) et (13)). Une fois l’avis de retrait délivré, l’agrément de pension est retiré à compter de la date précisée, sauf ordonnance contraire de la Cour (par. 147.1(13)).
[25]
La Cour a reconnu que l’agrément peut être retiré rétroactivement, notamment lorsqu’il s’agit de déterminer les conséquences fiscales pour les participants au régime de pension auquel ont été transférés les fonds (Hodge c. Canada (Revenu national), 2009 CAF 210, par. 23 à 25).
[26]
Bien qu’un avis de retrait puisse agir rétroactivement, la période de nouvelle cotisation doit également être prise en considération. En l’espèce, la nouvelle cotisation a été établie avant la fin de la période. Toutefois, ce n’est pas le fin mot de l’affaire, car les tribunaux ont établi une jurisprudence visant à empêcher le ministre de faire fi d’un délai en invoquant un autre fondement lui permettant d’établir une nouvelle cotisation après l’expiration de la période pour ce faire.
[27]
Le juge en chef Noël de notre Cour décrit ce principe dans l’arrêt Gramiak c. Canada, 2015 CAF 40, de la manière suivante :
[33] En outre, le nouvel argument ne peut être invoqué s’il a pour effet de permettre qu’une nouvelle cotisation soit établie en dehors de la période normale de nouvelle cotisation énoncée au paragraphe 152(4) (Walsh c. Canada, 2007 CAF 222, paragraphe 18). Avec cette restriction, qui est au cœur du présent appel, le législateur reconnaît que l’on ferait fi du délai de prescription si l’on permettait au ministre de soulever, après l’expiration de la période normale de nouvelle cotisation, un argument reposant sur un fondement juridique et factuel différent de celui qui sous-tend la cotisation.
[28]
Il faut également tenir compte du paragraphe 152(9) de la Loi. Cette disposition permet au ministre d’avancer un nouveau fondement ou un nouvel argument après l’expiration du délai, dans des limites données. Le principe énoncé dans l’arrêt Gramiak tient compte de cette disposition.
[29]
Il convient également de mentionner qu’une modification au paragraphe 152(9) semble élargir la portée des nouveaux arguments que le ministre peut présenter après l’expiration de la période de nouvelle cotisation. La modification ne joue pas dans le présent appel, et la version du paragraphe 152(9) qui s’applique aux faits de l’affaire figure à l’annexe.
C.
Application aux faits
[30]
La question est de savoir si le changement de thèse du ministre, qui a été formulé pour la première fois en 2017, « peut s’appuyer sur le fondement juridique et factuel qui sous-tend les nouvelles cotisations »
(Gramiak, par. 35). Par conséquent, il y a lieu d’examiner le fondement juridique et factuel de la nouvelle cotisation.
[31]
Suivant le fondement juridique de la nouvelle cotisation établie à l’égard de M. Mammone le 12 décembre 2013, la somme transférée au nouveau régime de pension devait être incluse dans le revenu de ce dernier au motif que le nouveau régime de pension n’avait jamais été agréé. Je conviens avec la Cour de l’impôt pour dire que le fondement juridique n’a pas changé au fil du temps en raison de l’effet rétroactif du retrait.
[32]
Toutefois, le fondement factuel de la nouvelle cotisation a bel et bien changé. Lorsqu’elle a été établie le 12 décembre 2013, la nouvelle cotisation était fondée sur l’avis de retrait envoyé le 12 décembre 2013. Ce fondement a été abandonné en 2017 parce que l’avis était sans effet et que le ministre a ensuite avancé un nouvel avis de retrait.
[33]
Ce changement de thèse est constaté dans la réponse modifiée déposée par le ministre en 2017. Il y reconnaît au paragraphe 16 que ses hypothèses de fait n’étayent pas une nouvelle cotisation et ne sont plus invoquées (dossier d’appel, p. 25).
[34]
Il ressort clairement du régime légal décrit ci-dessus et du paragraphe 147.1(13) en particulier qu’un avis de retrait est une étape nécessaire au retrait de l’agrément d’un régime de pension. Sans cet avis, le nouveau régime de pension serait un « régime de pension agréé »
admissible à un transfert libre d’impôt de fonds entre régimes. Par conséquent, l’avis de retrait était un élément factuel nécessaire au fondement juridique permettant l’inclusion des fonds au revenu, c’est-à-dire que la somme transférée du régime OMERS devrait être incluse dans le revenu de M. Mammone parce qu’elle a été transférée à un régime non agréé.
[35]
Dans ce cas, l’avis de retrait applicable a été envoyé en 2017, soit longtemps après l’expiration du délai. De toute évidence, il ne s’agissait pas d’un fondement factuel sur lequel la nouvelle cotisation était fondée au moment où elle a été établie ou au moment où le délai a expiré.
[36]
La Cour canadienne de l’impôt a omis de tenir compte de ce fait. Selon elle, le fondement factuel de la nouvelle cotisation n’avait pas changé : l’agrément du régime de pension avait été retiré le 1er janvier 2009. Cette conclusion est fondée sur le paragraphe 147.1(13) de la Loi. Toutefois, la conclusion elle-même repose sur un nouveau fondement factuel. Il s’agit d’une erreur mixte de fait et de droit qui appelle l’application de la norme de l’erreur manifeste et dominante (Housen c. Nikolaisen, 2002 CSC 33, [2002] 2 R.C.S. 235, par. 37). L’erreur commise satisfait à cette norme.
[37]
À mon avis, il s’agit d’un cas évident où la thèse du ministre a pour effet inacceptable de faire fi du délai pour l’année d’imposition 2009. Le fait pour le ministre de soulever l’avis de retrait de 2017 constituait un nouveau fondement factuel qui sous-tendait la nouvelle cotisation, un nouveau fondement soulevé longtemps après l’expiration du délai de nouvelle cotisation. De plus, il s’agissait de plus qu’un simple « nouveau fondement »
étayant une nouvelle cotisation. Il s’agissait également d’un fait nouveau qui ne s’est concrétisé qu’après l’expiration du délai de nouvelle cotisation, lorsque le ministre a délivré le deuxième avis.
[38]
L’importance des délais pour la finalité des litiges est bien établie. Pour reprendre les propos de la juge Côté de la Cour suprême du Canada dans l’arrêt Banque Canadienne Impériale de Commerce c. Green, 2015 CSC 60, [2015] 3 R.C.S. 801 :
[57] Notre Cour a généralement reconnu que les délais de prescription poursuivent trois objectifs, soit la certitude, la préservation de la preuve et la diligence : Novak c. Bond, [1999] 1 R.C.S. 808, par. 64-67, la juge McLachlin; M. (K.) c. M. (H.), [1992] 3 R.C.S. 6, p. 29-31, le juge La Forest. Les délais de prescriptions servent [traduction] « (1) à favoriser l’exactitude et la certitude dans le règlement des demandes; (2) à assurer l’équité aux personnes qui peuvent être contraintes de se défendre contre des réclamations fondées sur des éléments de preuve périmés; (3) à inciter les personnes qui pourraient vouloir intenter des recours à faire preuve de diligence en les intentant en temps opportun » : P. M. Perell et J. W. Morden, The Law of Civil Procedure in Ontario (2e éd. 2014), p. 123.
[58] Manifestement, il est souhaitable d’assurer l’exactitude et la certitude dans les litiges, non seulement parce que le passage du temps estompe la mémoire et fragilise la preuve mais aussi parce que le risque d’erreurs augmente lorsque le décideur s’éloigne dans le temps de la cause d’action. De plus, après un certain temps, les éventuels défendeurs deviennent peut-être moins conscients de la nécessité de conserver des éléments de preuve susceptibles d’éclairer le tribunal ou qui peuvent même être exonératoires. Enfin, il est approprié de s’attendre à ce qu’un demandeur exerce ses droits d’action avec diligence tout en étant conscient des circonstances et de la mesure dans laquelle il les contrôle. Les dispositions législatives modernes en matière de prescription sont fondées sur le principe que, pour être efficace, le délai de prescription doit être définitif. C’est là l’autre côté de la médaille; la conséquence pratique des délais de prescription peut faire paraître dure l’application de dispositions législatives sur la prescription des actions : Novak, par. 8, les juges Iacobucci et Major, dissidents.
[39]
À mon avis, M. Mammone avait le droit de compter sur l’expiration de la période normale de nouvelle cotisation pour régler définitivement l’impôt exigible pour l’année d’imposition 2009. En délivrant le deuxième avis de retrait et en s’appuyant sur celui-ci aux fins de la nouvelle cotisation, le ministre cherchait en fait à éviter le délai de prescription.
[40]
Par conséquent, je ferais droit à l’appel, avec dépens, et j’ordonnerais que la nouvelle cotisation pour l’année d’imposition 2009 soit renvoyée au ministre pour qu’il procède à un réexamen et à une nouvelle cotisation qui n’inclut pas dans le revenu les fonds découlant du transfert entre les régimes de pension.
« Judith M. Woods »
j.c.a.
« Je suis d’accord.
Donald J. Rennie, j.c.a. »
« Je suis d’accord.
J.B. Laskin, j.c.a. »
Traduction certifiée conforme
Marie-Luc Simoneau, jurilinguiste
ANNEXE
Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.)
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COUR D’APPEL FÉDÉRALE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
Dossier :
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A-57-18
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APPEL D’UN JUGEMENT DU JUGE DAVID G. GRAHAM DE LA COUR CANADIENNE DE L’IMPÔT DATÉ DU 18 JANVIER 2018, NO DE DOSSIER : 2016-2834(IT)G
INTITULÉ :
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FRANK MAMMONE c.
SA MAJESTÉ LA REINE
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LIEU DE L’AUDIENCE :
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TORONTO (ONTARIO)
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DATE DE L’AUDIENCE :
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Le 27 novembre 2018
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MOTIFS DU JUGEMENT :
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LA JUGE WOODS
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Y ONT SOUSCRIT :
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LE JUGE RENNIE
LE JUGE LASKIN
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DATE DES MOTIFS :
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Le 6 mars 2019
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COMPARUTIONS :
Eric Fournie
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POUR L’APPELANT
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April Tate
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POUR L’INTIMÉE
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AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Fernandes Hearn LLP
Toronto (Ontario)
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POUR L’APPELANT
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Nathalie G. Drouin
Sous-procureure générale du Canada
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POUR L’INTIMÉE
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