Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Date: 19980918

Dossier: 95-1750-IT-G

ENTRE :

BURKHARD NOWAK,

appelant,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Motifs du jugement

Le juge Sarchuk, C.C.I.

[1] Burkhard Michael Nowak (l'appelant) interjette appel de cotisations d'impôt établies pour ses années d'imposition 1987 et 1988.

[2] L'appelant a soulevé un certain nombre de questions qui, si elles sont différentes, se rejoignent cependant. Pour réduire au minimum les répétitions, j'entends énoncer dans un ordre plus ou moins chronologique les faits qui ne me paraissent pas être contestés et traiter ensuite chaque question séparément. Seul l'appelant a témoigné.

[3] L'appelant a toujours vécu dans le monde de l'agriculture. Son père, horticulteur, exploitait des serres et élevait du bétail. À l'âge de 16 ans, l'appelant a acquis son premier cheval, et c'est un ancien officier de cavalerie qui lui a appris à monter. Après avoir obtenu un baccalauréat ès sciences (zoologie) de l'Université Western, il a fait sa maîtrise en sciences et en médecine vétérinaire à Guelph. Pendant ces mêmes années, il a travaillé pour Scottsdale Farms, une entreprise d'élevage de chevaux et de bovins de race. Le 24 mai 1983, l'appelant a acheté une propriété de 47 acres qu'il a payée 159 000 $ (la ferme Nowak), et il a commencé à exercer des activités agricoles. Propriétaire d'un étalon arabe, il a acheté en 1984 une poulinière de race hanovrienne. En 1983, il a semé du blé d'hiver et, dans les années qui ont suivi, du soja et de l'avoine; en outre, il a affecté 10 acres à la culture de la citrouille. Il avait des bovins et, il a aussi essayé de faire l'élevage de moutons Suffolk de race, apparemment avec peu de succès[1]. Au cours de la même période, l'appelant a travaillé pour les Hermann, propriétaires de l'une des plus importantes entreprises de reproduction de Hanovriens en Amérique du Nord située à Barcrest, soit une propriété de 200 acres contiguë à la ferme Nowak. L'appelant s'occupait principalement du volet reproduction de l'entreprise, en plus de représenter Barcrest dans les foires internationales et locales, de produire des catalogues et de voir à répondre à d'autres besoins en matière promotionnelle.

[4] En 1985 à peu près, aux prises avec des difficultés financières, les Hermann n'ont pas payé à l'appelant des montants qu'ils lui devaient. L'appelant ayant intenté contre eux des poursuites, jugement a été rendu en sa faveur et, en 1986, un bref d'exécution a été délivré. En mai 1986, les Hermann ont failli à leurs engagements hypothécaires envers la Banque de Montréal (la Banque) et, semble-t-il, ont fait l'objet d'une requête de mise en faillite à peu près au même moment. On a tenté de vendre Barcrest comme entreprise en exploitation jusqu'au printemps de 1987, date à laquelle, d'après l'appelant, le séquestre a divisé les éléments d'actif en trois blocs — les biens immeubles, le matériel et le cheptel — en vue de leur vente aux enchères. Le 9 mars 1987, sur les conseils de son avocat, l'appelant a présenté directement à la Banque, sans passer par le séquestre, une offre d'achat de 900 100 $ pour les biens immeubles[2]. Le 10 mars, en vertu de son pouvoir de vendre, la Banque a convenu de vendre la propriété, le contrat devant être signé le 15 avril 1987[3]. Le 11 mars 1987 ou vers cette date, l'appelant a présenté au séquestre des offres d'achat distinctes pour le cheptel et le matériel[4]. Aucune de ces offres n'a été acceptée et, le 27 mars 1987, les biens ont été vendus aux enchères publiques.

[5] Au cours du mois de mars, Ray Dodge, qui représentait un groupe d'acheteurs intéressés à aménager un terrain de golf (le groupe Gasparetto), est entré en contact avec l'appelant et lui a fait part de l'intérêt du groupe Gasparetto pour Barcrest. Des discussions entre le groupe Gasparetto et le procureur de l'appelant[5] ont abouti, le 30 mars 1987, à une offre d'achat de 1 100 000 $ pour Barcrest. Au même moment, le groupe Gasparetto a offert de prendre une option d'acheter la ferme Nowak 264 000 $[6]. Le 4 avril 1987, l'appelant a présenté une contre-offre de 1 320 000 $ si la vente de Barcrest était conclue le 15 avril 1987, ou de 1 620 000 $ si la vente n'était conclue que le 1^er juin 1987[7]. La contre-offre a été rejetée, mais les négociations avec le groupe Gasparetto se sont poursuivies jusqu'à la fin du mois de mai 1987.

[6] Le 15 avril 1987, la vente de Barcrest à l'appelant a été conclue[8]. Pour financer l'achat, l'appelant a emprunté 950 000 $ au moyen de deux prêts hypothécaires à court terme, l'intérêt seul étant payable, à raison de 12 000 $ par mois[9]. Le premier prêt hypothécaire, dont le taux d'intérêt était de 16 p. 100, s'élevait à 825 000 $ et était remboursable le 15 octobre 1987, alors que le deuxième, dont le taux d'intérêt était de 9,6 p. 100, s'élevait à 125 000 $ et était remboursable le 15 juillet 1987. Le terme du deuxième prêt a été reporté au 15 octobre 1987, le taux d'intérêt étant porté à 16 p. 100, puis d'autres reports ont été accordés à l'appelant relativement aux deux prêts, soit au 15 mars 1988, au 15 juin 1988 et enfin au 18 octobre 1988, date à laquelle les deux propriétés ont finalement été vendues. Pendant cette période, un seul versement d'intérêt de 12 000 $ a été fait par M. Nowak, soit le 25 juin 1987 ou vers cette date.

[7] À l'automne de 1987, l'appelant est entré en contact avec M. Gasparetto dans l'intention de reprendre les négociations et, le 14 décembre 1987, des ententes, aux termes desquelles le groupe Gasparetto convenait d'acheter 1 600 000 $ une participation de 90 p. 100 dans Barcrest et de prendre une option d'acheter 400 000 $ une participation semblable dans la ferme Nowak, ont été conclues[10]. Ces opérations ont été conclues le 19 octobre 1988. L'appelant a utilisé une partie du produit de la vente pour rembourser les prêts hypothécaires à court terme et tous les intérêts courus. En outre, le 14 décembre 1987, l'appelant a conclu avec d'autres membres du groupe Gasparetto un contrat de société, acquérant une participation de 10 p. 100 dans la société ainsi établie[11].

[8] Bien que l'appelant ait vendu les fermes Barcrest et Nowak en octobre 1988, il a continué à utiliser (gratuitement) le terrain et les bâtiments, sans objection de la part du groupe Gasparetto, jusqu'à ce que la construction du terrain de golf commence. L'appelant a été très vague au sujet du moment où cela s'est produit, mais, autant qu'il s'en souvienne, les permis d'aménagement ont été demandés en 1988, l'autorisation de commencer les travaux a été obtenue en 1989 et, peu après, on commençait à tracer les parcours et les bouteurs ont entrepris leur travail. L'ensemencement à certains trous a commencé en 1990.

[9] Dans le calcul de son revenu pour l'année d'imposition 1987, l'appelant a déduit une perte agricole de 119 540 $. Dans le calcul de son revenu pour l'année d'imposition 1988, l'appelant (i) a déduit une perte agricole de 212 222 $, (ii) a déclaré un gain en capital imposable de 112 533 $ sur la vente des propriétés (Nowak et Barcrest ensemble) et (iii) a indiqué un montant identique comme déduction pour gains en capital relativement à un bien agricole admissible. En outre, dans le calcul du gain en capital imposable relatif aux deux propriétés, l'appelant a déduit un montant pour résidence principale, y incluant la résidence et tout le reste de la ferme Nowak ainsi que la résidence de Barcrest et trois acres de terrain contigu.

[10] Le ministre du Revenu national (le ministre) a établi à l'égard de l'appelant, pour l'année d'imposition 1987, une nouvelle cotisation dans laquelle il a refusé la déduction de pertes agricoles de 119 540 $ et déterminé qu'aucun impôt n'était payable. Le ministre a également établi à l'égard de l'appelant, pour l'année d'imposition 1988, une nouvelle cotisation dans laquelle il (i) a refusé la déduction de pertes agricoles de 212 222 $, (ii) a inclus dans le revenu le montant de 428 650 $ tiré de la vente de 90 p. 100 du droit de l'appelant sur Barcrest, (iii) a ramené le gain en capital imposable déclaré de 112 533 $ à 111 267 $, qui représentait le gain en capital imposable tiré de la vente de 90 p. 100 du droit de l'appelant sur la ferme Nowak, et (iv) ramené la déduction pour gains en capital de 112 533 $ à 66 667 $.

[11] Les deux questions principales dans les appels en l'espèce sont les suivantes :

Le profit réalisé par l'appelant lors de la vente de 90 p. 100 de son droit sur Barcrest est-il un gain en capital ou un revenu?

L'appelant exploitait-il une entreprise agricole au cours des années d'imposition 1987 et 1988?

Avant d'aller plus loin, j'entends résumer la preuve produite pour le compte de l'appelant relativement à l'acquisition et à la vente de Barcrest.

[12] L'appelant a témoigné que, grâce à son emploi à Barcrest, il connaissait assez bien les installations, le cheptel et le matériel. Par la suite, lorsqu'il a tenté de percevoir le montant qui lui était dû aux termes du jugement rendu en sa faveur, il a traité avec les agents du shérif et, subséquemment, avec les séquestres[12] et, à un moment donné, il a aidé à identifier et à évaluer les 80 chevaux environ qui restaient encore à Barcrest. En conséquence, vers la fin de 1986 ou au début de 1987, il a conclu ceci :

[TRADUCTION]

[...] on pouvait acheter le bien-fonds, on pouvait acheter les chevaux et on pouvait acheter le matériel; c'était l'occasion d'obtenir en fait une entreprise complète déjà établie où, tout ce qu'il y avait vraiment à faire, c'était de remettre les chevaux en forme et de les remettre à l'entraînement. Comme j'avais une certaine expérience dans ce domaine, j'ai pensé que cela serait tout à fait possible. On revendrait ensuite les animaux en trop, on garderait les animaux de qualité et on exploiterait la ferme de cette façon.

Il estimait pouvoir acheter ces chevaux approximativement 100 000 $, vendre à profit les animaux dont il n'avait pas besoin et appliquer le profit réalisé au remboursement des montants empruntés pour acheter Barcrest.

[13] Au début de l'année 1987, des négociations ont été entreprises avec M. Ingle pour la “ vente en bloc des chevaux et du matériel ”. L'appelant allègue que des discussions subséquentes avec M. Ingle et Jeff Marsh[13] ont abouti à une entente fixant le prix d'achat du cheptel de Barcrest. Il affirme également qu'étant donné qu'il avait une entente ferme avec M. Ingle et Eurosport, il a présenté à la Banque une offre pour Barcrest et, suivant l'acceptation de cette offre, des offres d'achat écrites adressées à Eurosport, datées du 11 mars 1987, l'une de 130 000 $ pour les chevaux et l'autre de 70 000 $ pour les accessoires fixes et le matériel, ont été livrées par l'appelant au bureau de M. Ingle à Toronto[14]. M. Ingle n'y a pas donné suite.

[14] L'appelant soutient qu'il s'est senti obligé de conclure l'achat de Barcrest et qu'il a effectué l'achat sans avoir aucune connaissance de l'intérêt que le groupe Gasparetto avait pour la propriété. Il affirme que ce n'est que lorsqu'il a parlé à Ray Dodge qu'il a appris l'existence de leurs plans[15]. Le groupe Gasparetto était représenté par Keyser Mason Ball & Lewis. Ce cabinet avait été contacté en mars 1987 pour discuter de la rédaction de conventions d'achat de Barcrest et de la ferme Nowak. Une série de conversations téléphoniques avec les procureurs de l'appelant ont mené à la rédaction d'une convention d'achat qui a été transmise aux procureurs de l'appelant le 30 mars 1987 ou vers cette date[16].

[15] D'après l'appelant, la décision d'acheter Barcrest n'avait qu'un objet, celui d'exploiter une entreprise de reproduction de chevaux, et elle était fondée sur la possibilité qu'il avait d'acquérir les chevaux et le matériel en plus du bien-fonds. Cela ne s'étant pas réalisé, l'achat de Barcrest n'aurait pas été faisable n'eût été l'offre du groupe Gasparetto. L'appelant estimait que l'intention du groupe de construire un terrain de golf coïncidait avec son intérêt pour un centre équestre, et il estimait “ pouvoir poursuivre les activités agricoles, tandis que le reste des terres d'accès pourraient être aménagées par le groupe en terrain de golf ”. Les négociations se sont poursuivies et ont abouti, le 14 décembre 1987, à des conventions de vente. Dans l'intervalle, soutient l'appelant, il a donné suite à ses plans d'exploiter la ferme Barcrest.

Profit tiré de la vente de Barcrest : gain en capital ou revenu?

[16] Il s'agit de déterminer si, au moment de l'acquisition de Barcrest, l'appelant avait l'intention principale ou secondaire de revendre la propriété. De façon générale, pareille intention peut être dégagée de l'ensemble du comportement du contribuable, des circonstances pertinentes et des inférences qui en découlent. Dans l'affaire Racine et al. v. M.N.R.[17], le juge Noël a dit ceci :

Pour donner à une transaction qui comporte l'acquisition d'un capital le double caractère d'être aussi en même temps une initiative d'une nature commerciale, l'acquéreur doit avoir, au moment de l'acquisition, dans son esprit, la possibilité de revendre comme motif qui le pousse à faire cette acquisition : c'est-à-dire qu'il doit avoir dans son esprit l'idée que si certaines circonstances surviennent il a des espoirs de pouvoir la revendre à profit au lieu d'utiliser la chose acquise pour des fins de capital. D'une façon générale, une décision qu'une telle motivation existe devrait être basée sur des inférences découlant des circonstances qui entourent la transaction plutôt que d'une preuve directe de ce que l'acquéreur avait en tête.

[Je souligne.]

[17] L'appelant soutient que le profit réalisé lors de la vente de Barcrest était un gain en capital. Ayant fait cette affirmation, l'appelant doit produire une preuve qui, selon la prépondérance des probabilités, établit qu'il a acheté Barcrest dans le but de la détenir à titre d'investissement en capital en vue d'en tirer un revenu. L'appelant fait valoir qu'une série de circonstances exceptionnelles ayant mené à la mise sous séquestre de Barcrest lui a donné l'occasion d'acheter Barcrest et qu'il l'a achetée dans le seul but d'exploiter une “ entreprise de reproduction de chevaux ”. Il soutient en outre qu'il n'avait à ce moment-là aucune intention secondaire de revendre la propriété et que c'est uniquement l'offre d'achat inattendue du groupe Gasparetto, qu'il considérait comme offrant un moyen de poursuivre son projet d'établissement d'un centre équestre, qui a mené à la vente.

[18] L'appelant a la charge d'établir qu'au moment de l'acquisition de Barcrest il avait l'intention d'effectuer un investissement. Il ne s'est pas acquitté de cette charge. La preuve dans son ensemble est bien loin de me convaincre que, selon la prépondérance des probabilités, l'appelant a acheté Barcrest dans le but d'exploiter une entreprise agricole, sans aucune intention de la revendre à profit comme autre possibilité.

[19] Le témoignage direct d'une personne qui a un intérêt dans l'issue d'un appel au sujet de l'intention qui sous-tend une transaction n'est pas déterminant quant à l'existence de l'intention déclarée. C'est particulièrement le cas en l'espèce, où la crédibilité de l'appelant est fortement en cause. Ce dernier soutient, et c'est là un élément essentiel de sa position, qu'il n'aurait pas acheté Barcrest s'il n'avait pas été absolument certain de conclure avec M. Ingle une entente concernant l'achat du cheptel de Barcrest. Lorsqu'on examine de près la preuve dans son ensemble, les affirmations fréquentes selon lesquelles il avait [TRADUCTION] “ une entente avec Ingle concernant les chevaux ”, ne tiennent pas. L'appelant a déclaré qu'à la fin du mois de février 1987 ou vers cette époque :

[TRADUCTION]

[...] nous sommes arrivés -- je crois qu'initialement le chiffre était beaucoup plus élevé, c'était environ 250 000 $, je crois, pour les chevaux. Il a été ramené à 130 000 $ : on était parvenu à une entente mutuelle sur ce qu'était la valeur à ce moment-là, dans les circonstances qui existaient, de ce qui se trouvait là.

Cette “ entente mutuelle ” a été conclue lors d'une rencontre qui, l'appelant croit, a eu lieu dans un restaurant, et à laquelle assistaient M. Ingle, M. Marsh, l'assistant de M. Marsh, l'appelant et son procureur, M^e Richard Furlong. L'appelant s'est montré vague au sujet du moment où elle a eu lieu, mais il a dit que c'est à la suite de cette rencontre que les offres d'achat des chevaux et du matériel ont été rédigées, signées et présentées à M. Ingle. D'après l'appelant, elles n'ont pas été acceptées parce que, pour des raisons qui lui étaient propres, M. Ingle “ avait décidé de ne pas aller de l'avant; du moins, il a fait totalement abstraction de ces offres et il a procédé à sa propre vente aux enchères à la fin du mois de mars ”.

[20] J'ai des doutes sérieux sur le témoignage de l'appelant concernant l'existence d'une entente avec M. Ingle et Eurosport. Ainsi, l'appelant a témoigné que la valeur de revente des chevaux était de 1 500 000 $ et que l'évaluation de la Banque fixait leur valeur à près de 2 000 000 $. Il a également fait remarquer que “ ces chevaux avaient une valeur considérable ” même si certains de ceux “ dont le prix était élevé ” avaient été emmenés aux É.-­U. La preuve indique également que, aux enchères, les chevaux en question ont été vendus 725 500 $[18]. L'appelant soutient tout de même qu'il avait conclu avec M. Ingle et à Eurosport une “ entente ” aux termes de laquelle il les achèterait 130 000 $. Or, il incombait à M. Ingle et à Eurosport d'obtenir le meilleur prix possible et, en fait, l'offre elle-même ne pouvait être acceptée sans l'approbation de la Cour suprême de l'Ontario. L'affirmation selon laquelle Eurosport ou M. Ingle ou les deux avaient convenu de vendre les chevaux à un prix représentant moins d'un cinquième de leur valeur réelle est on ne peut plus difficile à accepter.

[21] Dans l'état actuel des choses, le seul témoignage relatif à cette prétendue entente est celui de l'appelant. Bien qu'il ne soit pas nécessaire que son témoignage soit corroboré, lorsqu'un si grand nombre de déclarations paraissent déraisonnables, voire invraisemblables, et que l'on suggère un comportement incorrect de la part d'autres personnes, le fait de ne pas appeler à comparaître des témoins qui, d'après l'appelant, connaissaient l'existence de l'“ entente ”, doit être pris en considération. Plus particulièrement, l'omission d'appeler à témoigner son procureur, M^e Furlong, est inexplicable et ne peut que mener à une inférence défavorable.

[22] Même si, à titre hypothétique, on acceptait que l'appelant croyait avoir “ une entente ” relative à l'achat des chevaux, au 12 mars il lui était parfaitement évident qu'aucune entente de cette nature n'existait. Il a malgré tout conclu le marché en sachant très bien qu'un élément clé de son plan ne pouvait plus se réaliser. Il affirme qu'il n'a pas tenté de renoncer à l'achat de Barcrest de crainte d'être poursuivi, et il n'a fait aucune démarche pour tenter d'en venir à une entente avec la Banque[19], même s'il savait que celle-ci avait en main, aussi récemment que le 9 mars, une offre de 900 000 $ qui, à tout le moins, suggérait l'existence d'un acheteur intéressé[20].

[23] Les actions de l'appelant jusqu'alors et par la suite sont difficilement conciliables avec sa déclaration selon laquelle “ tout s'est effondré car nous nous retrouvions dans une situation désastreuse ” du fait que la Banque avait accepté l'offre inconditionnelle de l'appelant, qui n'avait cependant plus accès aux chevaux. L'appelant a déclaré également que, n'eût été l'offre du groupe Gasparetto, il n'aurait pas pu acquérir Barcrest. En outre, il devait encore quelque 70 000 $ au titre de l'hypothèque grevant la ferme Nowak et il devait effectuer des paiements d'intérêt considérables sur les emprunts effectués pour financer l'achat de Barcrest. En dépit de sa situation critique, il a rejeté l'offre du groupe Gasparetto et il a soumis une contre-offre, portant le prix à 1 320 000 $ si le marché était conclu le 15 avril ou à 1 620 000 $ si la signature avait lieu le 15 juin[21].

[24] Il faut aussi examiner le comportement de l'appelant à la lumière du fait que, à mon avis, il a toujours été au courant de la valeur de revente potentielle de Barcrest. Il savait que, “ au cours de la période précédant la date à laquelle nous avons fixé un prix, la ferme avait été mise en vente, le prix demandé s'élevant même jusqu'à 2 000 000 $ ”. La possibilité d'une revente à profit peut être déduite également du commentaire de l'appelant selon lequel, puisqu'il s'agissait d'une “ vente forcée ”, il y avait possibilité d'acheter la propriété beaucoup moins cher, peut-être 600 000 $, c'est-à-dire le montant qu'il croyait être encore à payer sur le prêt hypothécaire. Des ententes ont été conclues dans la deuxième quinzaine de février pour le financement de l'achat et l'appelant avait à ce moment-là en main un engagement ferme pour un montant de 950 000 $. Une évaluation a été obtenue pour le compte de l'appelant, ainsi que celui-ci l'a dit, pour confirmer au prêteur la valeur de la propriété. D'après cette évaluation, la propriété valait 1 100 000 $ et la vente pourrait prendre jusqu'à un an ou un an et demi.

[25] Un autre élément indique fortement que l'appelant avait en tête autre chose que l'agriculture, à savoir la vente de Barcrest à profit, pour le cas où son “ intention privilégiée ” ne pourrait se concrétiser. Je parle plus précisément de l'absence presque totale de quelque forme d'analyse que ce soit de la viabilité d'une entreprise comme celle que l'appelant entendait exploiter, soit comme entreprise agricole uniquement, soit comme centre équestre combiné avec un terrain de golf[22].

[26] Je ferai une dernière observation sur la crédibilité de l'appelant. Au cours de son témoignage, il s'est montré à mon avis délibérément vague et imprécis sur certains points, comme la date de certains événements. Puisque, dans bien des cas, cette preuve était très pertinente pour la détermination de ses intentions véritables relativement à Barcrest, son omission de faire entendre d'autres témoignages qui auraient facilement pu être présentés justifie également une inférence selon laquelle ces témoignages lui auraient été défavorables.

[27] En dépit de certaines affirmations de l'appelant selon lesquelles il avait l'intention d'établir une entreprise équestre, je ne suis pas du tout convaincu, compte tenu de la preuve, qu'il a acheté Barcrest à cette fin et qu'il n'avait absolument aucune intention de la revendre à profit. Pour les motifs qui précèdent, l'appel portant sur cette question ne peut être admis.

Pertes agricoles en 1987 et 1988 : Barcrest

[28] La question est de savoir si l'appelant exploitait une entreprise agricole au cours des années d'imposition 1987 et 1988. Dans le cadre des appels en l'espèce, nous nous intéressons uniquement aux activités agricoles menées par l'appelant du 15 avril 1987, date de conclusion de son achat de Barcrest à la Banque, au 31 décembre 1988. L'appelant soutient qu'au cours des années d'imposition en question il exploitait une entreprise agricole qui constituait sa principale source de revenu. Plus particulièrement, l'avocat de l'appelant a fait remarquer que son client n'avait aucune autre source de revenu, si ce n'est un revenu de location d'environ 1 800 $ en 1987 et un revenu de location et d'intérêt de 5 100 $ en 1988.

[29] L'intimée soutient que l'appelant n'exploitait pas une entreprise agricole au cours de ces années d'imposition puisqu'il ne pouvait raisonnablement s'attendre à en tirer un profit.

[30] Pour obtenir gain de cause, l'appelant doit établir que ses activités agricoles donnaient lieu à une “ attente raisonnable de profit ” et, s'il réussit à le faire, il doit en outre établir que son revenu en provenait principalement, conformément au paragraphe 31(1) de la Loi. Les principes qui régissent l'application du paragraphe 31(1) de la Loi ont été analysés par la Cour suprême du Canada dans l'arrêt Moldowan v. The Queen[23], où le juge Dickson (tel était alors son titre) a fait remarquer ce qui suit :

Il y a d'abord eu controverse, mais il est maintenant admis que pour avoir une “ source ” de revenu, le contribuable doit avoir en vue un profit ou une expectative raisonnable de profit. [...]

Une jurisprudence volumineuse traite de la signification de l'expression expectative raisonnable de profit, mais il ne s'en dégage aucune constante. À mon avis, on doit s'appuyer sur tous les faits pour déterminer objectivement si un contribuable a une expectative raisonnable de profit. On doit alors tenir compte des critères suivants: l'état des profits et pertes pour les années antérieures, la formation du contribuable et la voie sur laquelle il entend s'engager, la capacité de l'entreprise, en termes de capital, de réaliser un profit après déduction de l'allocation à l'égard du coût en capital. Cette liste n'est évidemment pas exhaustive. [...]

Pour établir l'existence d'une attente raisonnable de profit à l'égard d'une entreprise, il faut, sur le plan de la preuve, bien davantage que les intentions déclarées d'un contribuable, même si les déclarations se font sous serment. Il ne faut certes pas négliger de telles déclarations, mais tous les faits qui entourent l'acquisition et l'exploitation du bien, son potentiel bénéficiaire, les frais de possession et les revenus qu'il a produits dans le passé, entre autres facteurs, doivent être de nature à convaincre un observateur objectif qu'on peut raisonnablement s'attendre à tirer un profit de cette entreprise. Il est entendu que, dans chaque cas, les facteurs varieront selon la nature et l'importance de l'entreprise.

[31] Pour ce qui est des facteurs mentionnés par le juge Dickson dans l'arrêt Moldowan[24], il est évident que l'appelant avait un très grand engagement envers l'agriculture et que celle-ci formait le centre de son travail habituel. Ce facteur n'est cependant pas d'un très grand secours à l'appelant puisque, selon la preuve, il était improbable que l'entreprise soit rentable malgré tout le temps que l'appelant était disposé à consacrer à l'agriculture.

[32] Je passe maintenant aux actes de l'appelant. J'ai déjà fait remarquer qu'il avait acheté Barcrest dans l'intention de la revendre à profit. Même si je n'avais pas tiré cette conclusion, il reste que, dans les jours qui ont suivi l'acceptation de l'offre de l'appelant par la Banque, tout ce que ce dernier a fait en ce qui concerne son entreprise agricole, il l'a fait en sachant parfaitement que la propriété devrait être revendue puisque son acquisition était devenue financièrement impossible. De plus, lorsqu'il a déménagé à Barcrest le 15 avril 1987 pour entreprendre ses “ activités agricoles ”, l'appelant avait déjà reçu une offre ferme du groupe Gasparetto et il avait fait une contre-offre. Par conséquent, tout ce que l'on peut dire avec certitude, c'est que les activités agricoles seraient maintenues jusqu'à ce que la construction du terrain de golf commence. Bien que l'appelant ait cru que l'exploitation d'un centre équestre parallèlement à un club de golf pourrait être rentable, il n'y a aucune preuve que les autres associés voyaient cette idée d'un bon oeil. En fait, l'établissement d'un tel centre n'a pu être envisagé que pendant un temps remarquablement bref puisque la construction du terrain de golf a commencé en 1989 et que tous les bâtiments agricoles, y compris les écuries (sauf une), ont été rasés.

[33] Malgré tout, l'appelant soutient que, pendant cet intervalle, il a exploité une entreprise agricole, concédant uniquement que c'était “ sur une échelle fortement réduite parce que nous n'avions pas accès à tous les chevaux ”. Il a déclaré que ses sources potentielles de revenu étaient un étalon arabe, un étalon souche de race hanovrienne et plusieurs poulinières achetées lors de la vente aux enchères de Barcrest. Ces chevaux devaient constituer la base d'un service de monte et d'un programme de reproduction. Il possédait aussi ou avait acquis 25 Aberdeen Angus “ pleines et avec veau au pis ”. Il a continué à faire, à la ferme Nowak existante, “ des cultures commerciales ”, et il a fait la culture du foin à Barcrest. Cinquante acres supplémentaires loués à Hydro étaient affectés à la culture de la luzerne, qui servait de fourrage à ses chevaux et dont l'excédent devait être vendu. Il a parlé des stalles et de quatre manèges qui pouvaient être loués ou servir lors de concours hippiques. Des revenus devaient provenir aussi, d'une part, d'une partie de Barcrest agréée par le ministère de l'Agriculture comme installation de quarantaine pour le bétail et, d'autre part, d'un programme de formation des entraîneurs de chevaux et des palefreniers subventionné par le gouvernement. Il a également mentionné plusieurs concours qui avaient eu lieu à Barcrest, dont le Champion Trillion Show, et le fait que l'équipe olympique en entraînement avait été “ reçue ” à Barcrest avant la Royal Winter Fair. D'après les déclarations de revenus de l'appelant pour 1987 et 1988, ces activités ont généré des revenus agricoles bruts de 56 200 $ et de 67 665 $ et donné lieu à des dépenses agricoles totales de 186 031 $ et de 293 773 $ respectivement.

[34] À peu près aucun élément de preuve n'a été produit pour indiquer la possibilité pour l'entreprise, telle qu'elle était capitalisée, de réaliser un profit. L'appelant n'a personnellement fourni que 25 000 $ sur le prix d'achat, empruntant 950 000 $ pour effectuer l'acquisition et pour pouvoir acheter des chevaux. À ce moment-là, il était encore endetté par suite de l'acquisition de la ferme Nowak. On aurait pu s'attendre à ce que, avant d'effectuer un achat financé dans une si grande mesure par emprunt, l'appelant se livre à une analyse quelconque du potentiel de revenu de l'entreprise projetée. Il ne suffit pas de prétendre qu'il aurait pu réaliser un profit. Par exemple, il n'est pas déraisonnable de supposer que, pour attirer des acheteurs, il aurait fallu montrer les chevaux de l'appelant à différents endroits; or, aucune preuve n'a été produite pour établir quelles dépenses ont pu être engagées à ce titre, dépenses auxquelles il faudrait ajouter le coût notamment du personnel requis pour aider à la reproduction et à la présentation des chevaux. L'absence de prévisions est d'une importance particulière en l'occurrence puisque l'appelant paraît avoir eu en tête un “ concept de club de golf combiné avec un centre équestre ”. On ne m'a présenté aucune preuve indiquant que des études de faisabilité ont été effectuées relativement à ce concept, ni rien qui permette de savoir si l'appelant prenait simplement ses désirs pour la réalité. En fait, il n'y a aucune preuve sur la façon dont il entendait s'y prendre pour transformer Barcrest en entreprise rentable, à part sa conviction déclarée qu'il pouvait mener une telle entreprise à la réussite.

[35] En réponse à une question concernant l'omission par l'appelant de fournir une preuve concernant les prévisions financières, l'avocat de l'appelant a dit ceci :

[TRADUCTION]

Je ne connais pas d'agriculteur qui ait fait des prévisions quant à sa réussite comme agriculteur. Mon client s'est lancé dans cette entreprise parce qu'il aimait cela. [...] Je fais simplement valoir qu'il avait cela en lui. Simplement l'expérience qu'il avait acquise tout au long de sa vie en s'occupant de ce genre de choses. Beaucoup de gens se lancent dans une entreprise où d'autres ont échoué et croient pouvoir réussir. J'ai vu cela des centaines de fois chez des gens qui se lançaient dans la restauration. Tout le monde veut se lancer dans la restauration, croyant que ce sera amusant. Environ une personne sur dix réussit.

Je crois que les agriculteurs réussissent beaucoup mieux de façon générale, mais ce n'est pas parce qu'une personne a échoué qu'une autre échouera nécessairement.

M. Nowak ne nous a pas fourni de statistiques ou de chiffres sur le revenu qu'il allait pouvoir en tirer, mais il nous dit qu'il voulait le faire, parce qu'il savait qu'il le pouvait. C'est ce qu'il voulait faire, c'est ce qu'il savait pouvoir faire. Il ne se serait certainement pas lancé là-dedans dans l'intention de perdre de l'argent et de ne pas en gagner. Cela ne signifie pas qu'il ne pouvait pas en perdre, mais cela arrive aux gens tous les jours.

[...] Il n'avait pas de plan qui nous a été montré, mais il a eu malgré tout le courage d'aller de l'avant, pour le meilleur et pour le pire.

Cela se passe de commentaire.

[36] Le refus par le ministre de la déduction des pertes agricoles est fondé sur l'hypothèse selon laquelle, d'une part, l'agriculture ne constituait pas une source de revenu et, d'autre part, au moment où elle a été vendue, Barcrest était un article de stock, de sorte que tout profit doit être traité comme un revenu. L'intérêt qui s'est accumulé sur les prêts hypothécaires a été ajouté au prix de base rajusté, comme l'ont été les impôts fonciers, et ces deux éléments ont été inclus dans le calcul du gain. Aucune erreur dans la cotisation établie par le ministre n'a été démontrée.

La ferme Nowak : la question de la résidence principale

[37] L'appelant a résidé à la ferme Nowak à partir du moment où il l'a acquise en 1983 jusqu'au 15 avril 1987, date à laquelle il a déménagé à Barcrest. La ferme Nowak a été vendue le 15 octobre 1988 et, pour les fins du calcul de son revenu pour cette année d'imposition, l'appelant a fait valoir que la totalité de la ferme Nowak relevait de la définition de “ résidence principale ”, énoncée à l'alinéa 54g) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi). Les parties pertinentes des sous-alinéas 54g)(i) et (v) définissent ainsi le terme “ résidence principale ” :

54g) “ résidence principale ” d'un contribuable, pour une année d'imposition, signifie un logement [...] qui était

normalement habité dans l'année par le contribuable [...]

et

(v) pour l'application du présent alinéa, la résidence principale d'un contribuable pour une année d'imposition [...] est réputée comprendre le fonds de terre sous-jacent au logement et la partie de tout fonds de terre adjacent qu'il est raisonnable de considérer comme facilitant au contribuable l'usage et la jouissance du logement comme résidence; toutefois, si la superficie totale du fonds de terre sous-jacent et de cette partie dépasse un demi-hectare, l'excédent est réputé ne pas avoir facilité au particulier l'usage et la jouissance du logement comme résidence, sauf si le contribuable prouve que cet excédent était nécessaire à cet usage et à cette jouissance [...]

[38] L'appelant a dit de la propriété qu'elle était rectangulaire et que l'extrémité est, la plus étroite, donnait sur la route 25. Si l'on se dirige vers l'ouest à partir de la route, la topographie est très variée, le terrain étant relativement plat sur les cent premiers pieds environ. La maison et l'étable sont situées sur cette partie de la propriété. Si l'on continue vers l'ouest, le terrain descend vers une plaine inondable et un ruisseau qui traverse la propriété du nord-est au sud-ouest. La partie la plus grande de la ferme, quelque 35 acres, s'étend à l'ouest du ruisseau et fait partie de l'Escarpement du Niagara. L'appelant a témoigné que la construction d'une résidence ou de tout autre bâtiment dans ce secteur était interdite, les activités agricoles étant cependant permises.

[39] Au cours de l'argumentation, l'avocat de l'appelant a reconnu qu'une déduction relative à la totalité de la ferme Nowak ne pouvait pas se défendre, et il a soutenu que, compte tenu de la topographie du terrain, une superficie de 10 acres[25] pouvait à juste titre être considérée comme constituant la résidence principale de l'appelant. Ces 10 acres se trouvent à l'est du ruisseau et sont adjacentes à la route, mais elles n'incluent pas la partie sur laquelle se trouve l'étable. L'avocat a décrit cette partie comme “ le terrain où est située la maison et qui descend abruptement vers le ruisseau de ce côté. Il ne peut servir à aucune autre fin. La seule chose à laquelle il peut servir est simplement l'usage et la jouissance de la maison comme résidence ”[26].

[40] Il incombe à l'appelant de prouver que toute superficie supérieure à un demi-hectare (une acre) est nécessaire à l'usage et à la jouissance du logement comme résidence. La nature de cette charge a été succinctement exposée dans l'affaire Rode et al. v. Minister of National Revenue[27], où le juge en chef adjoint Christie de la C.C.I. a dit :

[...] Dans ce cas-là, la loi prévoit que l'excédent est réputé ne pas lui avoir facilité l'usage et la jouissance du logement considéré comme résidence, à moins qu'il ne prouve que cet excédent était nécessaire à cet usage et à cette jouissance. Les mots soulignés sont essentiels. Le terme "réputé" figurant à l'alinéa 54g) entraîne cette conséquence. Même si un appelant établit clairement que la partie du terrain qui excède une acre lui a en fait grandement facilité l'usage et la jouissance du logement à titre de résidence, ce fait ne lui est d'aucune utilité en raison de la loi, à moins qu'il ne prouve que cet excédent était nécessaire. Par conséquent, pour réussir à établir que sa résidence principale excède une acre, il doit prouver que l'excédent était nécessaire" à l'usage et à la jouissance du logement en tant que résidence. À mon sens, cette exigence considérée dans son contexte prescrit l'application d'un critère rigoureux pour déterminer la superficie d'une résidence principale. [...]

Il a ajouté :

Le législateur a juxtaposé deux éléments qui s'opposent. Premièrement, il a prévu une disposition pour déterminer l'étendue de terrains de dimensions variables qui peuvent constituer la résidence principale des contribuables si ceux-ci réussissent à prouver que les dimensions alléguées sont exactes en remplissant un critère non rigide. Cette règle s'applique à un fonds de terre ayant des lignes de démarcation fixes qui ne doivent pas dépasser une acre. Deuxièmement, il a prévu une disposition pour déterminer l'étendue de terrains de dimensions variables pouvant constituer la résidence principale des contribuables, qui ont plus d'une acre et qui n'ont pas de limites extérieures fixes. J'estime qu'à cet égard, le législateur a eu l'intention de rendre très difficile la tâche de justifier une ligne de démarcation supérieure à une acre et le processus visant à l'étendre au-delà de cette limite. C'est ce qui résulte de l'insertion du mot “ nécessaire ” utilisé pour déterminer les dimensions des terrains de plus d'une acre. L'Oxford English Dictionary définit, entre autres, le mot “ nécessaire ” (necessary) comme (TRADUCTION) “ indispensable, requis, essentiel, utile, dont on ne peut se passer ”. De ces définitions, je crois que c'est l'expression (TRADUCTION) “ dont on ne peut se passer ” qui illustre le mieux les exigences qu'un contribuable doit remplir pour prouver que sa résidence principale peut, à juste titre, être considérée comme occupant une superficie supérieure à une acre. [...]

[41] Le témoignage de l'appelant a été pitoyablement insuffisant. Personne ne conteste que l'appelant a utilisé une partie considérable de la propriété pour élever des moutons et des chevaux et que, à différents moments, jusqu'à 35 acres ont été affectés à diverses cultures. Une étable avait été reconstruite sur la propriété pour y abriter les chevaux et le bétail, un chemin avait été refait et un pont construit pour donner accès aux parties arables de la propriété. L'appelant a pris ces mesures pour pouvoir lancer une entreprise agricole. On ne peut dire des terres consacrées à cet usage qu'elles étaient nécessaires à l'usage et à la jouissance du logement comme résidence.

[42] Quant à l'estimation de 10 acres donnée par l'avocat et quant à sa déclaration selon laquelle il s'agissait d'une [TRADUCTION] “ superficie excédentaire dont on ne pouvait se passer ” aux fins de l'alinéa 54g) de la Loi, il n'y a simplement aucune preuve qui mérite qu'on s'y arrête. Il n'y a donc rien qui permette de conclure que le ministre a commis une erreur en fixant à un demi-hectare (une acre) l'exemption pour résidence principale.

La résidence principale : Barcrest

[43] Dans le calcul de son revenu pour l'année d'imposition 1988, l'appelant s'est également prévalu, relativement à la résidence de Barcrest et à trois acres de terrain sous-jacent au logement, de l'exemption pour résidence principale en vertu de l'alinéa 54g) de la Loi. L'appelant fait valoir que deux acres supplémentaires étaient nécessaires pour une voie donnant accès à la résidence à partir de la route.

[44] L'intimée fait valoir que, pour pouvoir se prévaloir de l'exemption pour résidence principale, l'appelant doit établir que la propriété en cause était un bien en immobilisation. L'avocate a cité l'affaire Burnet v. The Queen[28], où le juge Bowman a fait la remarque suivante :

[...] Cependant, cela ne règle évidemment pas l'affaire. Le gain réalisé ou la perte subie lors de la disposition d'une résidence principale sont exclus du calcul du revenu du contribuable seulement si la propriété, en plus d'être la résidence principale, est également un bien en immobilisation. Le gain réalisé ou la perte subie lors de la disposition d'une propriété dans laquelle le contribuable réside ordinairement (c.-à-d. une “ résidence principale ” ou un “ bien à usage personnel ” au sens ordinaire de ces mots et non au sens des définitions figurant à l'article 54 de la Loi de l'impôt sur le revenu) ne sont pas du tout visés par la sous-section c de la section B de la Loi, si ce bien n'est pas un bien en immobilisation en ce qui concerne le contribuable.

[45] Je souscris aux propos du juge Bowman concernant l'application de l'article 54. Puisque le profit réalisé par l'appelant par suite de la vente de son droit sur Barcrest était un revenu, il s'ensuit qu'il n'a pas droit à l'exemption pour résidence principale relativement à la disposition de Barcrest.

[46] J'émettrai une dernière réserve en ce qui concerne cette exemption. Il ressort clairement des dispositions pertinentes que, pour être admissible à titre de résidence principale pour une année d'imposition donnée, un logement doit être désigné tel par le contribuable dans la forme prescrite. Cette désignation est généralement faite dans la déclaration produite pour l'année où la disposition a eu lieu, et une seule propriété peut être désignée résidence principale du contribuable pour une année d'imposition donnée[29]. Comme il a demandé l'exemption relativement à la résidence de la ferme Nowak pour l'année d'imposition 1988, l'appelant ne pouvait de toute évidence faire une demande semblable relativement à Barcrest.

L'appelant a-t-il droit à une déduction pour gains en capital relativement à la disposition d'un bien agricole admissible dans l'année d'imposition 1988?

[47] Dans le calcul de son revenu imposable pour l'année d'imposition 1988, l'appelant s'est prévalu d'une déduction pour gains en capital relativement à un bien agricole admissible conformément au paragraphe 110.6(2) de la Loi, traitant la propriété Barcrest et la ferme Nowak comme constituant une seule unité. Dans sa cotisation, le ministre a refusé la déduction pour gains en capital pour le motif qu'aucune des deux propriétés ne répondait à la définition de bien agricole admissible. Le ministre a cependant traité chaque propriété séparément parce que, en ce qui concerne la ferme Nowak, il a admis, en établissant la cotisation, un gain en capital au titre d'“ autres biens ” conformément au paragraphe 110.6(3) de la Loi.

[48] Les parties pertinentes de la définition de “ bien agricole admissible ” sont libellées dans les termes suivants :

110.6(1) “ bien agricole admissible ” L'un des biens suivants appartenant à un particulier ou à son conjoint :

un bien immeuble utilisé dans le cadre de l'exploitation d'une entreprise agricole au Canada:

(i) soit par le particulier [...]

Puisque l'appelant n'exploitait pas d'entreprise agricole à Barcrest ni à la ferme Nowak en 1988, la cotisation du ministre à cet égard était correcte.

[49] L'appelant a-t-il apporté à la ferme Nowak et à Barcrest des améliorations aux immobilisations que le ministre n'a pas prises en considération pour déterminer le prix de base rajusté (PBR) de chaque propriété?

[50] Il n'est pas contesté que, en ce qui concerne la disposition de Barcrest et de la ferme Nowak, l'appelant, dans sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1988, a traité le produit ce cette opération comme se rapportant à la disposition de la totalité des propriétés[30]. Aux fins de la cotisation, le vérificateur de Revenu Canada a calculé le gain en tenant compte du fait que l'appelant avait vendu dans chaque cas 90 p. 100 de son droit de propriété. Personne n'a contesté ces rajustements pour le compte de l'appelant.

[51] PBR - ferme Nowak : l'appelant a aussi inclus dans le calcul du prix de base rajusté un montant de 100 000 $ au titre des “ améliorations ” apportées à la propriété. L'intimée soutient que ce montant n'a pas été établi, et l'a exclu du prix de base rajusté en calculant le gain en capital. Bien que certains éléments de preuve aient été obtenus de l'appelant relativement aux améliorations apportées aux bâtiments agricoles, ce dernier a été incapable de fournir des renseignements sur les frais effectivement engagés. Un examen des documents de travail du comptable[31] permet de constater l'existence, sous la rubrique “ Ferme Nowak ”, de l'inscription “ 100 000 $ ” et de la note suivante, à peine lisible, à côté de l'inscription : “ Améliorations - Étable/remise - Frais juridiques ”. Seul le comptable sait ce que le montant de 100 000 $ représente exactement.

[52] PBR - Barcrest : dans le calcul du PBR relativement à la disposition de Barcrest, l'appelant a inclus le coût d'améliorations s'élevant à 161 719 $. Là encore, aucune preuve documentaire n'a été fournie à l'appui de ces rajustements, mis à part les documents de travail du comptable[32]. Les éléments suivants sont indiqués dans ces documents comme composant le montant en question : casiers : 8 373 $ et 6 053 $; écuries : 87 293 $; ... (illisible) écurie : 60 000 $. Les documents de travail du comptable ne fournissent aucune preuve relative à la question de savoir quand les améliorations ont été apportées et par qui.

[53] L'appelant “ croit ” que le montant dépensé pour les “ écuries ” a été consacré à la reconstruction de 47 stalles, alors que le montant de 60 000 $ représentait le coût de nouvelles places assises pour le terrain de concours hippique. Il a déclaré que les documents et les reçus qu'il avait pu avoir en sa possession avaient été perdus lorsqu'une partie des bureaux de Barcrest avait été perdus par un incendie en 1990. Il a cependant témoigné que certains doubles avaient été obtenus et que d'autres documents avaient été reconstitués mais que, malheureusement, aucun d'entre eux ne se rapportait aux dépenses en question.

[54] L'avocat de l'appelant a fait valoir que, bien que les documents aient été détruits, [TRADUCTION] “ le comptable devait les avoir lorsqu'il a préparé les déclarations ”, et que l'appelant ne peut se fonder que sur les documents qui ont été remis par le comptable à Revenu Canada au moment où les déclarations ont été produites. Il n'y a évidemment aucune preuve que des documents justificatifs aient jamais été remis à Revenu Canada. Si, au moment d'établir les cotisations, il n'avait pas plus de renseignements que ceux dont je dispose, ce qui semble être le cas, le ministre était parfaitement fondé à refuser la déduction. Les cotisations d'impôt ne sont pas censées être affaire de divination et les vérificateurs n'ont pas à faire des conjectures sur le montant des dépenses qui ont pu être engagées par un contribuable.

[55] Outre ce qui précède, l'appelant a déduit un certain nombre d'autres éléments dans le calcul du prix de base rajusté. Tous ont été refusés par le ministre. Il vaut mieux les traiter séparément :

Honoraires - M^e Helson - 25 000 $ : en contre-interrogatoire, l'appelant a déclaré ceci : “ Je crois que ce montant se rapporte aux dispositions prises en ce qui concerne les documents, les hypothèques et les dépenses s'y rapportant. ” Aucune facture ni aucun reçu n'a été produit, mais l'appelant a mentionné un rapport écrit que lui avait envoyé son procureur[33]. La dernière pièce jointe à cette lettre est un “ état des débours, montants reçus lors de la vente ”. À la suite de la ventilation des débours faits, une partie distincte de l'état indique ceci :

Honoraires pour vente, libération d'hypothèque,

contrats de société de personnes, documents de société, etc. - 26 150 $

Débours - 164,50

26 314,50 $

À supposer que ce montant ait été versé aux procureurs de l'appelant ou retenu par eux et qu'il reflète fidèlement la nature des services fournis, je ne peux que conclure que les honoraires se rapportaient en partie à des travaux n'ayant aucun rapport avec l'achat ou la vente de Barcrest. Par exemple, la mention de société de personnes se rapporte peut-être au fait que l'appelant s'est associé au groupe Gasparetto. Dans ce cas, les honoraires qui ont pu être payés relativement aux négociations à ce sujet, ou à la rédaction de contrats de société ou à leur examen, ne peuvent, compte tenu de la preuve dont je dispose, être considérés comme quelque chose qu'il convient d'inclure dans le calcul du PBR de Barcrest. La même observation vaut pour les “ documents de société, etc. ” puisqu'on ne m'a présenté aucune preuve qui indique l'existence d'un lien entre l'achat et la vente de Barcrest et le travail effectué relativement aux “ documents de société ”. Il faut également noter que, d'après ses déclarations de revenus pour les années d'imposition pertinentes, l'appelant a traité Barcrest comme son bien personnel et a indiqué une déduction pour résidence personnelle lors de sa disposition. Parmi toutes les dépenses en cause, le montant des honoraires se rapportant précisément à l'acquisition et à la disposition de Barcrest aurait dû être la chose la plus simple à établir. J'ai beaucoup de difficulté à comprendre pourquoi l'appelant a reçu si peu d'aide à cet égard.

Honoraires - est. de M^e Furlong - 5 000 $ : l'appelant a témoigné que ce montant représentait des honoraires “ pour l'établissement des documents et pour des conseils supplémentaires sur différentes questions au cours de cette période, dans le cadre des opérations complexes concernant le matériel, l'identification, la rédaction des contrats ”. Il a également déclaré qu'un deuxième montant indiqué comme suit dans les documents de travail : “ Honoraires - autre est. - 800 $ ”, était aussi un compte de M^e Furlong “ pour quelque chose qu'il a fait dans le cadre de ces opérations ”[34]. D'après le document de travail du comptable, ces montants sont des estimations, et aucune facture ni aucune preuve de demande ou de paiement n'a été produite[35].

Shérif - 25 000 $ : il ressort clairement des documents produits et du témoignage de l'appelant que ce montant se rapporte aux démarches entreprises par le shérif en 1985 et 1986 pour le compte de l'appelant afin de percevoir le montant adjugé à l'appelant dans le jugement prononcé en sa faveur contre les Hermann.

McCarthy - est. - 70 000 $ : ce montant, qui est une estimation par l'appelant de certains frais juridiques, est composé des éléments suivants[36] :

Le montant de 45 245,98 $ représente des honoraires payés à McCarthy, Tetrault. À l'appui, l'appelant a mentionné un état de compte daté du 27 janvier 1989 et totalisant 45 000 $, pour “ services professionnels rendus au cours de la période du 1^er octobre 1985 au 31 décembre 1988 ”. Il soutient que ces “ frais juridiques ” ont été engagés relativement à plusieurs poursuites où étaient concernés l'appelant lui-même et M. Ingle; il s'agit notamment d'accusations portées au criminel contre l'appelant à l'instigation de M. Ingle, ainsi que de services rendus par M^e Brown relativement à des actions et à des demandes reconventionnelles où étaient concernés les Hermann. Comme l'état de compte couvrait une longue période, on a demandé expressément à l'appelant s'il pouvait fournir des renseignements sur la partie de ce montant, le cas échéant, qui se rapportait à l'acquisition de Barcrest, mais il a été incapable de le faire.

L'inscription “ 16 mai 1986 - droit d'auteur Barcrest - 123 $ ” se rapporte à une action intentée par les Hermann contre l'appelant alors que l'inscription “ étalon Barcrest - 235 $ ” correspond aux frais engagés par l'appelant pour récupérer un cheval des Hermann en 1986. Il concède qu'aucune de ces dépenses ne se rapporte à l'achat ou à la disposition de Barcrest.

Les deux éléments suivants sur la liste sont : “ objet : les Hermann 5 000 $ ” et “ objet : les Hermann 10 000 $ ”. D'après l'appelant, les Hermann l'avaient payé 10 000 $ “ pour des services de traiteur lors de la vente des chevaux ”. Pour reprendre les termes de l'appelant :

[TRADUCTION]

[...] Et par la suite, les Hermann ont intenté une action personnellement et une défense a été présentée, je crois . . .

M. le juge : Une action intentée par les Hermann?

Le témoin : Eh bien, ce qui s'est produit c'est que -- j'imagine que c'est même allé jusqu'à une déclaration de culpabilité finale à l'égard des Hermann. L'un d'eux a été déclaré coupable au criminel pour cette action, mais c'est ce qui a déclenché beaucoup de mauvaises activités du côté des Hermann personnellement, et non de la ferme Barcrest. Et c'est John Brown qui s'est occupé de la défense à cet égard.

Q. : Alors?

R. : C'est . . .

Q. : Vous avez payé John Brown ou est-ce les Hermann qui vous ont payé le montant de 5 000 $? Je ne comprends pas très bien ce que vous venez de dire.

Je crois que c'est une partie de l'argent payé à John Brown relativement à la défense.

L'appelant n'a pu établir de lien entre ces dépenses et la vente de Barcrest.

Assurance - 1 093,60 $ - Il s'agit d'une autre dépense engagée pendant que Barcrest était sous séquestre. Le séquestre a apparemment intenté une action contre l'appelant du fait que les animaux de ce dernier pénétraient, prétendait-on, sur la propriété Barcrest. M^e Brown a représenté l'appelant. Cette action a manifestement précédé l'acquisition de Barcrest par l'appelant et la dépense a été à juste titre exclue par le ministre.

Objet : North Canadian Insco - 4 289 $ - La réponse de l'appelant aux questions de l'avocat sur cet élément a été la suivante :

[TRADUCTION]

Cela se rapporterait ... 1987 et 1988. Alors, ce se serait rapporté à une défense dans une action que j'ai mentionnée plus tôt, par exemple, une action intentée contre moi par M. Ingle.

L'appelant a concédé que cela s'était produit après qu'il eut acquis Barcrest.

[56] Il est impossible, compte tenu de la preuve produite devant la Cour, de déterminer quelle partie de cet état de compte, le cas échéant, se rapportait à un travail effectué par McCarthy, Tetrault relativement à l'acquisition de Barcrest. En outre, si j'ai bien compris l'appelant, la participation de M^e Brown s'est limitée aux négociations avec la Banque alors que c'est M^e Helson qui s'est occupé de l'offre ainsi que de la prise de dispositions relativement au financement, entre autres choses. Tout ce que son avocat a pu tirer de l'appelant concernant l'état de compte de McCarthy se trouve dans l'échange suivant :

[TRADUCTION]

Question : Alors, dans les comptes de McCarthy, il y a un poste de 45 000 $ et quelques cents. Si l'on regarde à la page trois, on voit le compte de McCarthy par remplacement. On peut y lire :

“ Services professionnels rendus au cours de la période du 1^er octobre 1985 au 31 décembre 1988. ”

Alors, vous avez déclaré dans votre témoignage qu'au cours de cette période, vous aviez négocié l'achat de la propriété, et que votre procureur était M^e John Brown de McCarthy. Est-ce qu'une partie de cet état de compte se rapporterait aux négociations relatives à l'achat de la ferme?

Réponse : Oui.

Pour être franc, cette réponse était pitoyablement insuffisante, comme l'ont été les efforts de l'appelant pour justifier certaines des dépenses faites lors de ses difficultés avec les Hermann; en effet, si j'ai bien compris, il prétendait qu'elles étaient toutes des parties indissociables d'un tout, à savoir l'achat de Barcrest. Bien que l'appelant considère ces dépenses comme faisant partie de la démarche globale ayant mené à l'achat de Barcrest, je suis convaincu que le montant en question a été à juste titre exclu du calcul du PBR par le ministre.

[57] J'ai traité des dépenses déduites par l'appelant dans le calcul du prix de base rajusté d'une façon un peu plus détaillée que ne le justifient les différents postes pris isolément, mais je l'ai fait pour une raison précise. Bien que l'avocat de l'appelant ait tenté d'attribuer certaines des déductions faites par l'appelant à une “ comptabilité audacieuse ”, à mon avis, la décision de déduire les montants en question était la responsabilité de l'appelant. Il est instruit, il a de l'expérience en affaires et c'est à lui qu'il incombait d'attester que les renseignements contenus dans sa déclaration de revenus étaient véridiques, exacts et complets à tous égards. Sa tentative de justifier des déductions manifestement inadmissibles est simplement un autre exemple de son manque de crédibilité. Étant donné la qualité du témoignage de l'appelant sur cette question et sur d'autres, je suis très peu disposé à accepter la justesse de ces montants, du point de vue tant de la nature du travail effectué que des dépenses prétendument faites.

[58] Je ne connais aucune disposition de la Loi de l'impôt sur le revenu qui exige que les dépenses soient appuyées par une documentation comme des factures, des reçus ou des chèques oblitérés. Étant donné qu'il incombe à l'appelant de démontrer que les cotisations du ministre étaient erronées, il devait présenter à la Cour une preuve acceptable et admissible. Dans la présente affaire, la combinaison de l'absence d'une preuve crédible et de l'absence d'une documentation convaincante (même ci c'est pour des raisons indépendantes de la volonté de l'appelant) empêche la Cour de conclure que les cotisations établies par le ministre étaient injustifiées.

[59] Les appels sont rejetés, avec frais.

Signé à Ottawa, Canada, ce 18^e jour de septembre 1998.

“ A. A. Sarchuk ”

J.C.C.I.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

Traduction certifiée conforme ce 31^e jour de mai 1999.

Erich Klein, réviseur

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