Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Date: 19990204

Dossier: 95-3238-IT-G; 95-3240-IT-G; 95-3241-IT-G

ENTRE :

HELEN CAMPBELL, ROBERTA FLECK, MARDIE CAMPBELL,

appelantes,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Motifs du jugement

Le juge Sarchuk, C.C.I.

[1] Helen Campbell, Roberta Fleck et Mardie Campbell interjettent appel à l'encontre de cotisations d'impôt pour leur année d'imposition 1991. Par consentement de toutes les parties, les trois appels ont été entendus en même temps, sur preuve commune. En outre, aux fins de ces appels, les appelantes et l'intimée ont convenu de l'exposé des faits suivant :

[TRADUCTION]

1. Le 12 janvier 1960, Robert Gillies Campbell (“ Robert Campbell ”) a signé un acte de fiducie par lequel a été constituée une fiducie dont la principale bénéficiaire était Helen Mary Campbell. Helen Mary Campbell est connue sous le nom de “ Holly Campbell ” et sera ainsi appelée dans le présent document. Cette fiducie sera appelée la “ fiducie Holly Campbell ”. Une copie conforme de cette fiducie figure à l’onglet 2 du recueil commun de documents.

2. Le 12 janvier 1960, Robert Campbell a signé un acte de fiducie par lequel a été constituée une fiducie en faveur de Mardie Catherine Campbell (la “ fiducie Mardie Campbell ”). Une copie conforme de cette fiducie figure à l’onglet 3 du recueil commun de documents.

3. Le 12 janvier 1960, Robert Campbell a signé un acte de fiducie par lequel a été constituée une fiducie en faveur de Roberta Frances Campbell. Roberta Frances Campbell s'appelle maintenant “ Roberta Fleck ” et sera ainsi appelée dans le présent document. Cette fiducie sera appelée la “ fiducie Roberta Fleck ”. Une copie conforme de cette fiducie figure à l’onglet 4 du recueil commun de documents.

4. La fiducie Holly Campbell, la fiducie Mardie Campbell et la fiducie Roberta Fleck seront collectivement appelées les “ fiducies ”, et les trois actes de fiducie par lesquels ont été constituées les fiducies seront appelés les “ actes de fiducie ”. Les fiduciaires des fiducies seront collectivement appelés les “ fiduciaires ”. Les modalités des actes de fiducie sont identiques sur tous les points essentiels.

5. Marjorie Helen Campbell (“ Marjorie Campbell ”) était l'épouse de Robert Campbell et la mère de Holly Campbell, de Mardie Campbell et de Roberta Fleck.

6. Le 19 janvier 1966, Robert Campbell a signé son testament. Une copie conforme du testament figure à l’onglet 5 du recueil commun de documents.

7. Le 11 janvier 1971, Robert Campbell est décédé.

8. Conformément à l'alinéa 7b) de chacun des actes de fiducie, Robert Campbell avait conservé le pouvoir de révoquer le ou les fiduciaires de chacune des fiducies et de nommer un ou plusieurs nouveaux fiduciaires. À sa mort, ce pouvoir est devenu un pouvoir pouvant être exercé par Marjorie Campbell conformément aux dispositions de chaque fiducie. L'alinéa 7b) prévoyait en outre que Robert ou Marjorie Campbell ne pouvait être nommé fiduciaire.

9. Le 31 décembre 1971, le fiduciaire de chacune des fiducies était Ernest John Foster (“ M. Foster ”), soit un comptable agréé qui habitait à Nassau, aux Bahamas.

10. M. Foster avait été nommé fiduciaire indépendant.

11. L'article 13 des actes de fiducie prévoyait que les droits de toutes les parties, ainsi que l'effet de chaque disposition, ne devaient être interprétés qu'en vertu des lois de l'État dans lequel le fiduciaire habitait pendant qu'il administrait la fiducie. Comme M. Foster habitait aux Bahamas, il s'agissait des lois des îles de l'archipel des Bahamas le 31 décembre 1971.

12. Les parties conviennent qu'il n'y a aucune différence importante entre les lois des îles de l'archipel des Bahamas et les lois de la Colombie-Britannique aux fins de ces appels.

13. Le 4 août 1959, la Helvetia Limited a été constituée conformément aux dispositions de la Companies Act (loi sur les compagnies) des îles de l'archipel des Bahamas.

14. Au 31 décembre 1971, le capital émis de la Helvetia Limited consistait en 30 actions avec droit de vote de catégorie “ A ” et en 328 actions sans droit de vote de catégorie “ B ”.

15. Le 31 décembre 1971, chacune des fiducies détenait 10 des 30 actions avec droit de vote de la Helvetia Limited (1/3 du nombre total d'actions avec droit de vote).

16. Au 31 décembre 1971, la Helvetia Limited détenait toutes les actions de la Quamco Limited, soit 20 000 actions ordinaires.

17. La répartition indiquée précédemment à la propriété des actions est reproduite fidèlement dans le tableau qui figure à l’onglet 30 du recueil commun de documents.

18. Le 31 décembre 1971, les administrateurs et les dirigeants de la Helvetia, ainsi que leurs professions, étaient les suivants :

A. J. T. Gooding, administrateur/vice-président

(administrateur de compagnie)

E. J. Foster, administrateur/président (comptable agréé)

H. M. Wolstencroft, administrateur (agent de fiducie)

A. R. Bickerton, administrateur/trésorier

(comptable agréé)

M. S. Gilmour, administrateur/secrétaire (secrétaire).

Tous les administrateurs et les dirigeants de la Helvetia habitaient à Nassau, aux Bahamas.

19. Le 31 décembre 1971, Holly Campbell avait 29 ans, Mardie Campbell avait 22 ans et Roberta avait 18 ans. Holly et Mardie Campbell étaient mariées.

20. Le 31 décembre 1971, Marjorie Campbell avait 55 ans. Elle souffrait de la maladie de l'alcoolisme.

21. Marjorie Campbell n'avait pas terminé sa 12^e année d'études. Sa seule formation postérieure aux études secondaires tenait à un cours de dactylographie.

22. En 1972, M. Foster voulait prendre sa retraite et être déchargé de ses fonctions de fiduciaire des fiducies. Le 20 juin 1972, Marjorie Campbell a, conformément au pouvoir que lui conféraient les actes de fiducie, signé un instrument révoquant M. Foster comme fiduciaire et nommant Ronald Eric Strange (“ M. Strange ”), soit un comptable agréé de Nassau (Bahamas), fiduciaire des fiducies indépendant.

23. En 1974, M. Strange voulait prendre sa retraite et être déchargé de ses fonctions de fiduciaire des fiducies. Le 30 juillet 1974, Marjorie Campbell a, conformément au pouvoir qui lui conféraient les actes de fiducie, signé un instrument révoquant M. Strange comme fiduciaire et nommant Roger Frederick Hendrickson (“ M. Hendrickson ”) et George Alberta Carter (“ M. Carter ”), soit des comptables agréés de Nassau (Bahamas), fiduciaires des fiducies indépendants.

24. Le 15 mars 1979, le tiers des actions émises de la Quamco Limited a été transféré à chacune des fiducies. Le 21 mars 1979, la Helvetia a été liquidée.

25. Le 3 mai 1988, Marjorie Campbell (qui s'était remariée et s'appelait alors Marjorie McDonald) est décédée.

26. L'alinéa 4i) des actes de fiducie prévoyait que, au décès du conjoint survivant, que ce soit Robert ou Marjorie Campbell, la masse fiduciaire devait être distribuée au bénéficiaire de chaque fiducie. Ainsi, plus tard dans l'année 1988, les fiducies ont été liquidées, et le tiers des actions émises de la Quamco Limited a été transféré de chacune des fiducies à Holly Campbell, à Mardie Campbell et à Roberta Fleck. Le transfert a eu lieu le 8 septembre 1988 ou vers cette date.

27. Le 21 août 1991 ou vers cette date, Holly Campbell, Mardie Campbell et Roberta Fleck ont transféré leurs actions de Quamco Limited à la 409657 B.C. Ltd. en échange d'un billet de 138 800 $ dans chaque cas et d'une participation nominale dans cette compagnie. Après le transfert, Holly Campbell, Mardie Campbell et Roberta Fleck détenaient la 409657 B.C. Ltd. en propriété exclusive. Mardie Campbell et Roberta Fleck avaient présumé toutes les deux que le prix de base rajusté de leurs actions serait d'environ 150 000 $, et Holly Campbell avait présumé que le prix de base rajusté de ses actions serait d'environ 139 000 $, de sorte qu'il n'y aurait aucun impôt à payer à l'égard du transfert des actions.

28. Le 28 juillet 1994, Revenu Canada a envoyé des avis de nouvelle cotisation à Holly Campbell, à Mardie Campbell et à Roberta Fleck concernant le transfert des actions de Quamco fait par chacune d'elles à la 409657 B.C. Ltd. en 1991. Revenu Canada considérait que l'article 84.1 de la Loi de l'impôt sur le revenu (la “ LIR ”) du Canada s'appliquait.

29. Revenu Canada estimait notamment que l'alinéa 84.1(2)a.1) de la LIR s'appliquait, ce qui donnait lieu à une réduction réputée du prix de base rajusté des actions de Quamco, soit une réduction correspondant au montant de la juste valeur marchande de ces actions au 31 décembre 1971. Cette réduction réputée du prix de base a donné lieu à un dividende réputé d'environ 130 400 $ pour chacune des filles en vertu de l'alinéa 84.1(1)b) de la Loi. Le calcul pertinent est le suivant (chiffres approximatifs) :

REDRESSEMENT DU PRIX DE BASE (84.1(2)a.1))
Prix de base rajusté de la participation de 1/3 détenue par chaque fille dans la Quamco	150 000 $
Valeur de cette participation le 31 décembre 1971	141 600
Prix de base rajusté réputé	8 400 $

DIVIDENDE RÉPUTÉ (84.1(1)b))
Augmentation du capital versé de la 409657 B.C. Ltd. concernant la participation nominale de chaque fille	100 $
Contrepartie autre qu'en actions pour les actions de Quamco
(c.-à-d. le billet)	138 800
	138 900 $
Prix de base rajusté d'actions de Quamco
(redressé selon ce qui est indiqué ci-dessus)	(8 400)
Réduction du capital versé en vertu de l'alinéa 84.1(1)a)	(100)
Dividende réputé	130 400 $
Majoration de 25 % (82(1)b))	32 600
En sus du revenu (compte tenu du crédit d'impôt pour dividendes prévu à l'article 121)	163 000 $

30. Si aucun redressement du prix de base rajusté des actions n'avait été fait en vertu de l'alinéa 84.1(2)a.1), il n'y aurait aucun dividende réputé, et l'impôt fixé dans les nouvelles cotisations ne serait pas exigible.

A été présenté à la Cour, outre les faits admis précités, le témoignage de Sheldon Yuzyk (“ M. Yuzyk ”), soit un vérificateur de Revenu Canada.

[2] Dans ces appels, la question est de savoir si chacune des appelantes n'avait pas de lien de dépendance avec la Helvetia Limited (la “ Helvetia ”) aux fins du sous-alinéa 84.1(2)a.1)(i) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la “ Loi ”).

[3] La thèse de l'intimée dans ces appels n'est pas un modèle de cohérence et de clarté. À l'étape de la cotisation, le seul motif invoqué par le ministre du Revenu national (le “ ministre ”) était que les appelantes avaient un lien de dépendance avec la Helvetia parce que leur mère, Marjorie Campbell, avait, conformément aux actes de fiducie, obtenu après le décès de son époux, survenu en 1971, le pouvoir de révoquer et de nommer des fiduciaires de chacune des fiducies et avait donc un contrôle de fait sur la Helvetia à cette date. Cette thèse avait été confirmée par M. Yuzyk, le représentant autorisé de l'intimée, qui avait témoigné lors des interrogatoires préalables[1]. M. Yuzyk avait également confirmé que le ministre reconnaissait que Marjorie Campbell n'avait pas un contrôle de droit sur les actions avec droit de vote de la Helvetia, ce droit étant dévolu aux fiduciaires.

[4] Après l'interrogatoire préalable de M. Yuzyk, l'avocate de l'intimée a avisé par écrit les appelantes qu'une réponse à une question posée lors de l'interrogatoire préalable était inexacte ou incomplète au moment où elle avait été donnée. La lettre[2] dit en partie ceci :

[TRADUCTION]

Les réponses données par M. Yuzyk sont exactes dans la mesure où elles se rapportent à la thèse du ministre à l'étape des nouvelles cotisations. En d'autres termes, nous admettons que, lorsque les nouvelles cotisations ont été établies, le fondement de la thèse du ministre était que Marjorie Campbell avait à l'égard de la Helvetia Ltd. un contrôle de fait et non un contrôle de droit. Ainsi, nous voulons simplement indiquer clairement que les réponses données par M. Yuzyk se rapportent à la thèse adoptée par le ministre au moment de l’établissement des nouvelles cotisations.

Il est à noter que le paragraphe 2 de l'article 98 des Règles de procédure générale prévoit que vous pouvez exiger que ce renseignement “ corrigé ” ou “ complété ” soit appuyé d'une déclaration sous serment ou qu'il fasse l'objet d'un nouvel interrogatoire préalable. Veuillez me faire savoir si vous estimez que cela est nécessaire.

Les réponses susmentionnées, soit des réponses données lors de l'interrogatoire préalable, sont par les présentes clarifiées en ce que, aux fins du procès, j'entends arguer que, outre la thèse avancée par le ministre au moment de l’établissement des nouvelles cotisations, à savoir que Marjorie Campbell avait un contrôle de fait sur la Helvetia Ltd., Marjorie Campbell avait également un contrôle de droit. Mises à part les hypothèses énoncées dans les actes de procédure et les réponses données par M. Yuzyk lors de l'interrogatoire préalable, aucun fait supplémentaire ne sera invoqué à l'appui de notre argument selon lequel il existait un contrôle de droit. Il s'agit strictement d'un argument d'ordre juridique basé sur les mêmes faits que ceux qui ont été invoqués à l'appui de l'argument selon lequel il existait un contrôle de fait.

[Les caractères gras sont de moi.]

[5] À l'audience, l'avocat des appelantes a présenté des éléments de preuve et a formulé des observations sur les arguments relatifs au contrôle de fait et de droit et, plus particulièrement, il a traité du motif clairement énoncé par le ministre à l'appui des cotisations, à savoir que, dans chaque cas, Marjorie Campbell contrôlait la Helvetia puisqu'elle était juridiquement en droit de nommer et de révoquer les fiduciaires de la fiducie détenant les actions de la Helvetia. Jusque-là, aucun autre fondement de la cotisation n'avait été avancé au nom de l'intimée.

[6] L'avocate de l'intimée a énoncé comme suit l'argument relatif au contrôle de droit :

[TRADUCTION]

Le ministère estime donc que Marjorie Campbell, l'épouse du constituant de la fiducie, “ contrôlait ” la Helvetia au sens de la définition figurant à cet article et que les appelantes, soit les filles de Marjorie Campbell, étant réputées être liées à cette dernière en vertu du paragraphe 251(1), sont liées à la compagnie en vertu du sous-alinéa 251(2)b)(iii).

Le motif de la thèse du ministre selon laquelle Marjorie Campbell contrôlait la fiducie tient au fait que Marjorie Campbell était juridiquement en droit de remplacer les fiduciaires de la fiducie détenant les actions de la Helvetia. Or, les fiduciaires détenaient 100 p. 100 des actions avec droit de vote de la Helvetia, et le ministère considère que, du fait qu'elle pouvait révoquer les fiduciaires de la fiducie, Marjorie Campbell contrôlait la Helvetia.

Puis, au cours de la plaidoirie de l'avocate de l'intimée, il est devenu clair que l'intimée ne faisait plus valoir que le pouvoir de révoquer les fiduciaires conférait également à Marjorie Campbell un contrôle de fait sur la Helvetia. L'avocate de l'intimée invoquait plutôt, pour la première fois, la thèse selon laquelle les appelantes avaient un lien de dépendance avec la Helvetia parce qu'elles étaient les bénéficiaires des fiducies détenant les actions de la Helvetia et qu'elles n'avaient donc pas d'intérêts distincts en matière de négociation[3].

[7] Il est juste de dire que l'avocat des appelantes ne s'attendait pas à cet argument, et il s'est opposé à l'introduction d'une thèse non préalablement communiquée. Comme l'a elle-même fait remarquer l'avocate de l'intimée, cet argument n'était “ pas dans l'esprit du ministre et ne correspond pas au raisonnement tenu à l'époque de l’établissement de la nouvelle cotisation; c'est simplement quelque chose qui m'est venu à l’esprit au cours des derniers jours passés à essayer de comprendre ce dossier ”. L'avocate de l'intimée a été autorisée à terminer sa plaidoirie, après quoi la Cour a entendu les deux avocats concernant l'objection des appelantes. Vu les circonstances, la Cour a ordonné aux deux parties de présenter des observations écrites, premièrement sur l'objection des appelantes selon laquelle il était trop tard dans le processus d'appel pour que l'intimée cherche à défendre la cotisation en s'appuyant sur ce motif, et deuxièmement sur la question de savoir si, de toute façon, l'argument avancé était valable en fait et en droit[4].

[8] L'avocat des appelantes dit clairement que l'objection de ces dernières ne part pas du principe que l'intimée cherche à justifier les cotisations en s'appuyant sur des faits qui ne faisaient pas partie des hypothèses du ministre. Les appelantes soutiennent plutôt que, question de justice procédurale, l'intimée a l'obligation de communiquer de façon appropriée la nature de sa position[5]. L'avocat arguait que cette exigence vise à faire en sorte que la partie appelante (à qui incombe la charge de la preuve) soit bien avisée des raisons qui lui sont opposées de manière qu'elle puisse déterminer quels éléments de preuve peuvent être nécessaires et quels arguments devraient être présentés. Ce principe, soutenait l'avocat, a été confirmé dans un certain nombre de décisions[6]. L'avocat soulignait en outre que des principes semblables ont été appliqués à l'égard de la rétractation d'aveux[7].

[9] Les propos suivants extraits des observations écrites déposées par l'avocate de l'intimée compliquent encore plus la question :

[TRADUCTION]

15. L'article 251 de la Loi traite de la notion de lien de dépendance et établit deux critères. Le premier est énoncé au paragraphe 251(1), qui parle de “ personnes liées ”, expression qui est définie aux paragraphes suivants. Des personnes qui répondent à ce critère sont “ réputées ” avoir entre elles un lien de dépendance. Cette disposition soulève une présomption de droit irréfutable. Ainsi, des personnes liées sont réputées de façon concluante avoir entre elles un lien de dépendance, quelles que soient les circonstances effectives.

Zeal and Gold Limited v. M.N.R., [1973] CTC 129 (C.F., 1^re inst.)

Dower Building Ltd. v. M.N.R., (1951) DTC 399 (C.A.I.).

16. La deuxième partie de la définition figurant au paragraphe 251(1) traite d'un critère factuel; elle se lit comme suit :

251(1) Lien de dépendance – Aux fins de la présente loi,

[...]

b) la question de savoir si des personnes non liées entre elles n'avaient aucun lien de dépendance à une date donnée est une question de fait.

17. Le ministre soutient que les faits de l'espèce n'entrent pas dans le cadre des dispositions déterminatives de l'alinéa 251(1)a) de la Loi. Ainsi, le fondement de la thèse du ministre tient à l'alinéa 251(1)b).

Puis, au paragraphe 28, il est dit ceci :

[TRADUCTION]

28. M^me Marjorie Campbell a commencé à exercer les droits du constituant au décès de Robert Campbell. La fiducie était irrévocable et ne permettait la modification d'aucune de ses modalités. Marjorie Campbell ne pouvait non plus dicter la manière dont les fiduciaires devaient gérer les actifs des fiducies.

Comme l'a fait remarquer l'avocat des appelantes, ces observations semblent représenter de la part de l'intimée un abandon tacite des motifs initialement invoqués à l'appui des cotisations et indiquent en outre à quel point la thèse de l'intimée a changé au cours de l'audience de ces appels. Il ressort clairement de ce qui précède que les raisons maintenant avancées par l'intimée sont sensiblement différentes de celles avec lesquelles les appelantes avaient dû composer jusqu'à la conclusion de la preuve au procès.

[10] Il n'y a aucun différend quant au fait que les appelantes ont préparé leur cause et l'ont présentée en se fondant sur les motifs que leur avait communiqués l'intimée. L'avocat soutenait qu'il était impossible à ce stade de déterminer si les arguments des appelantes auraient été différents si les appelantes n'avaient pas été amenées à croire que le fondement invoqué au soutien des nouvelles cotisations était le fondement énoncé dans la lettre de M. Yuzyk et dans les réponses de l'intimée, ainsi qu'au cours de l'interrogatoire préalable.

[11] Au sujet de la question de l'argument soulevé pour la première fois au cours de cet appel, on peut utilement renvoyer aux propos suivants tenus par le juge Urie dans l'affaire Kingsdale Securities Co. Limited[8].

Deuxièmement, l'avis d'appel modifié, visant les nouvelles cotisations, fondait l'appel sur le contrat de commandite en vertu duquel chacun des commanditaires était l'une des fiducies, chacune étant décrite comme [TRADUCTION] “ une fiducie créée par acte de fiducie, en date du 2 décembre 1963 par l'intermédiaire de ses fiduciaires actuels... ”. On n'a pas plaidé, même subsidiairement, qu'il s'agissait de fiducies déclaratoires et non pas de fiducies constituées par les parents d'Oklahoma conformément aux actes de fiducie. Ce n'est qu'au cours des débats en première instance que l'appelante a adopté ce raisonnement. A mon avis, l'appelante ayant intenté l'action en se fondant sur la validité de certains documents, on ne devrait pas l'autoriser à demander soit au juge de première instance soit à cette cour d'examiner l'affaire sur une base totalement différente.

Dans l'arrêt The Owners of the Ship Tasmania c. Smith (1890) 15 A.C. 223 à la p. 225, lord Herschell, examinant un point que le demandeur avait soulevé pour la première fois devant la cour d'appel, eut à déclarer :

[TRADUCTION] Mes Seigneurs, je pense qu'on devrait examiner d'une manière très minutieuse un point comme celui-ci, qui n'a pas été soulevé en première instance et est présenté pour la première fois en cour d'appel. Le déroulement d'un procès en première instance est commandé par les points qui y sont soulevés et les questions posées aux témoins s'y rapportent. Et il est évident qu'on ne se soucie pas d'élucider les faits qui ne concernent pas ces points. [...]

Il me paraît que, dans ces circonstances, une cour d'appel ne devrait statuer en faveur d'un appelant sur un motif qui est soulevé pour la première fois que si elle est indubitablement convaincue d'une part qu'on lui a soumis tous les faits relatifs à la nouvelle prétention, aussi complètement qu'on l'aurait fait si la controverse était survenue en première instance; et d'autre part que les témoins dont la conduite est mise en cause n'auraient pu offrir d'explication satisfaisante s'ils avaient eu l'occasion de s'expliquer quand ils étaient à la barre des témoins. [...]

Dans l'affaire Lamb c. Kincaid (1907) 38 R.C.S. 516 à la page 539, le juge Duff, alors jugé puîné, s'est référé, en l'approuvant, à l'arrêt Tasmania (précité) et déclarait :

[TRADUCTION] Si on avait affirmé en première instance que les demandeurs devraient suivre la procédure que l'on suggère maintenant, on ne peut savoir comment ils auraient expliqué le fait qu'ils n'ont pas procédé de cette façon. Plusieurs explications me viennent à l'esprit, mais une telle spéculation est sans intérêt; et je ne pense pas que l'on puisse légitimement, à ce stade, inviter les demandeurs à justifier leurs attitudes révélées par les preuves figurant au dossier. Une cour d'appel, à mon avis, ne devrait pas donner suite à un tel point, soulevé pour la première fois en appel, à moins d'avoir la certitude que la question, eût-elle été soulevée en temps opportun, n'aurait pu être élucidée davantage.

Il y a beaucoup d'autres arrêts dans le même sens, mais contrairement aux affaires dans lesquelles le moyen nouveau a été soulevé pour la première fois en appel, en l'espèce il l'a été au cours des débats devant le savant juge de première instance. Cependant, à ce moment-là les deux parties avaient déjà terminé leur plaidoyer de sorte que le défendeur, à ce stade, ne pouvait plus produire de preuve pour réfuter l'argument; par conséquent, les mêmes principes devraient s'appliquer. Probablement le défendeur avait déjà produit des preuves pertinentes pour répliquer aux arguments invoqués contre lui. On ne devrait pas placer cette cour ni le juge de première instance dans la situation d'avoir à décider si toutes les preuves possibles ont été opposées à chacun des moyens soulevés par l'autre partie, à moins que cette cour ou le juge de première instance soit parfaitement convaincu que toutes les preuves requises permettant au défendeur de réfuter le nouveau moyen du demandeur ont été présentées. Je n'ai pas cette conviction et je ne pense donc pas que cette cour doive prendre en considération la prétention de l'appelante relative à la création probable de fiducies déclaratoires, ou que le savant juge de première instance aurait dû le faire.

[Les caractères gras sont de moi.]

Dans les circonstances de l'espèce, il n'est pas possible de conclure que notre cour a été saisie de tous les faits relatifs au nouvel argument aussi complètement que cela aurait été le cas si la controverse s'était posée à une étape antérieure de la procédure. J'accepte le fait que, du point de vue de l'intimée, aucun élément de preuve supplémentaire pourrait avoir été nécessaire, mais là n'est pas la question. En définitive, je ne suis pas convaincu hors de tout doute raisonnable que toutes les preuves requises permettant aux appelantes de réfuter la thèse de l'intimée ont été présentées. Donc, je n'entends pas prendre en considération les observations de l'intimée.

Conclusion

[12] L'article 84.1 est une disposition anti-évitement conçue pour empêcher le dépouillement de surplus par un actionnaire au moyen de transferts, entre parties avec un lien de dépendance, d'actions d'une corporation à une autre corporation liée. Les passages pertinents de l'article 84.1 se lisent comme suit :

84.1(2) Aux fins du présent article,

[...]

a.1) dans le cas où une action dont dispose un contribuable a été acquise par celui-ci après 1971 d'une personne avec qui il avait un lien de dépendance [...], le prix de base rajusté de l'action pour le contribuable à un moment donné est réputé égal à l'excédent éventuel du prix de base rajusté de l'action pour le contribuable, déterminé par ailleurs, sur le total des montants suivants :

(i) si l'action [...] était, à la fin de 1971, la propriété du contribuable ou d'une personne avec laquelle il avait un lien de dépendance, le montant au titre de cette action égal à l'excédent éventuel

(A) de la juste valeur marchande de l'action [...] au jour de l'évaluation — au sens de l'article 24 des Règles concernant l'application de l'impôt sur le revenu —

sur le total :

(B) du coût effectif — au sens du paragraphe 26(13) des mêmes règles — de l'action [...] pour le contribuable ou pour cette personne le 1^er janvier 1972, et

(C) du total des montants dont chacun représente un montant que le contribuable ou cette personne a reçu, après 1971 et avant ce moment, à titre de dividende sur l'action [...] et pour lequel la corporation qui a versé le dividende a fait le choix prévu au paragraphe 83(1), [...]

   [Les caractères gras sont de moi.]

En vertu de cette disposition, le prix de base rajusté d'actions est effectivement réduit d'un montant représentant la juste valeur marchande des actions en question le 31 décembre 1971. Par suite de cette réduction, l'alinéa 84.1(1)b) peut donner lieu à un dividende réputé.

[13] Le lien de dépendance est défini comme suit au paragraphe 251(1) :

251(1) Lien de dépendance

Aux fins de la présente loi,

a) des personnes liées sont réputées avoir entre elles un lien de dépendance; et

b) la question de savoir si des personnes non liées entre elles n'avaient aucun lien de dépendance à une date donnée est une question de fait.

251(2) Aux fins de la présente loi, des “ personnes liées ” ou des personnes liées entre elles, sont

a) des particuliers unis par les liens du sang, du mariage ou de l'adoption;

b) une corporation et

(i) une personne qui contrôle la corporation si cette dernière est contrôlée par une personne,

[...]

(iii) toute personne liée à une personne visée au sous-alinéa (i) [...]

[14] On convient du fait que deux conditions préalables doivent être remplies pour que l'alinéa 84.1(2)a.1) s'applique aux faits soumis à la Cour. Premièrement, les actions de Quamco doivent avoir été acquises par les appelantes après 1971 d'une personne avec qui les appelantes avaient un lien de dépendance. Deuxièmement, les actions de Quamco devaient appartenir le 31 décembre 1971 à une personne avec qui les appelantes avaient un lien de dépendance. Les appelantes concèdent que la première condition est remplie, mais pas la seconde.

[15] Les raisons initialement invoquées par l'intimée étaient que Marjorie Campbell, l'épouse du constituant de la fiducie, avait un contrôle de droit sur la Helvetia au sens de l'alinéa 251(2)b) de la Loi et que les appelantes, étant les filles de Marjorie Campbell, elles sont réputées être liées à Marjorie Campbell en vertu du paragraphe 251(1) et à la corporation en vertu du sous-alinéa 251(2)b)(iii). Cette thèse se fondait sur le fait que Marjorie Campbell avait juridiquement le droit de nommer et de révoquer les fiduciaires des trois fiducies qui, ensemble, détenaient toutes les actions avec droit de vote de la Helvetia. L'avocate arguait notamment que, malgré le fait que le fiduciaire détenait toutes les actions avec droit de vote de la Helvetia et était donc en mesure d'élire un conseil d'administration, le constituant (Robert Campbell) était, parce qu'il pouvait révoquer et remplacer le fiduciaire, dans la même position qu'un actionnaire contrôlant les actions avec droit de vote d'une corporation. Cela, d'après l'avocate de l'intimée, faisait du constituant la personne qui contrôlait de droit la Helvetia. En outre, au décès de Robert Campbell, ce pouvoir est devenu un pouvoir pouvant être exercé par Marjorie Campbell conformément aux dispositions de chaque fiducie.

[16] L'avocate de l'intimée arguait que la thèse avancée était simplement une extension de la règle énoncée dans l'affaire Buckerfield's Ltd. v. M.N.R.[9] selon laquelle la personne qui contrôle l'élection du conseil d'administration en contrôle en fait les affaires. Donc, en ayant la capacité de remplacer les fiduciaires détenant toutes les actions avec droit de vote de la Helvetia, le constituant, ainsi que, par extension, Marjorie Campbell, contrôlait l'élection du conseil d'administration[10].

[17] La notion de contrôle a été examinée dans un certain nombre de décisions. Comme le faisait remarquer le juge Estey dans l'affaire The Queen v. Imperial General Properties Limited[11] :

Il est établi depuis longtemps que pour les fins de ce paragraphe de la Loi de l'impôt sur le revenu [TRADUCTION] “ ... le mot “ contrôlait ” vise le droit de contrôle qui découle de la propriété d’un certain nombre d'actions donnant droit à la majorité des voix à l'élection du conseil d'administration ”; le président Jackett, dans l'arrêt Buckerfield's Ltd. v. Minister of National Revenue, [1965] 1 R.C. de l'É. 299, à la p. 303 [64 DTC 5301, à la p. 5303], point de vue adopté par cette Cour dans l'arrêt Minister of National Revenue v. Dworkin Furs (Pembroke) Ltd., [1967] R.C.S. 223, à la p. 228 [67 DTC 5035, à la p. 5036], le juge Hall. Le juge Hall a adopté par la même occasion une notion de contrôle un peu plus large tirée de l'arrêt British American Tobacco Co. v. Inland Revenue Commissioners, [1943] 1 All E.R. 13, à la p. 15, le vicomte Simon, lord Chancelier :

[TRADUCTION] Les détenteurs de la majorité des voix dans une compagnie sont ceux qui ont le contrôle réel de ses affaires et de ses destinées.

Il n'y a aucun différend concernant ce principe, mais celui-ci n'appuie pas la thèse avancée par l'intimée.

[18] Dans l'affaire The Queen v. Lusita Holdings Limited[12], le juge Stone faisait remarquer ceci :

[...] La prétention selon laquelle Gustav Schickedanz contrôlait l'intimée aux termes de l'alinéa 251(5)b) de la Loi repose sur les clauses de quatre actes de fiducie identiques sur tous les points essentiels, et aux termes desquels la majorité des actions de l'intimée étaient détenues. Dans chaque cas, Gustav Schickedanz était l'un des deux fiduciaires tenus de rester en fonctions aux termes de chaque acte de fiducie. Je ne puis trouver parmi les nombreuses dispositions de l'acte de fiducie aucun fondement à la prétention selon laquelle Gustav Schickedanz avait " droit... de contrôler les droits de vote " des actions de l'intimée au sens de l'alinéa 251(5)b). On a fait valoir que ce " droit " comprenait un pouvoir qui lui était conféré en vertu de chaque acte de fiducie et qui lui permettait d'exiger en tout temps la démission de l'autre fiduciaire et de le remplacer. À mon avis, ce pouvoir ne conférait pas à Gustav Schickedanz le " droit " de contrôler les droits de vote afférents aux actions. Une disposition fondamentale des actes de fiducie en l'espèce est celle en vertu de laquelle les deux fiduciaires doivent décider à l'occasion du vote afférent aux actions. En outre, les cofiduciaires devaient également (TRADUCTION) " exercer leurs pouvoirs et fonctions à titre de fiduciaires ". Le droit de contrôler les droits de vote appartenait aux cofiduciaires et n'était pas l'apanage d'un seul.

    [Les caractères gras sont de moi.]

Dans la présente espèce, à la fin de 1971, chacune des fiducies détenait le tiers des actions avec droit de vote de la Helvetia. La Helvetia elle-même était une compagnie des Bahamas, et chacune des fiducies était régie par les lois des îles de l'archipel des Bahamas, soit des lois qui ne sont pas sensiblement différentes de celles de la Colombie-Britannique. Il est également avéré que, à la fin de 1971, Marjorie Campbell n'avait aucun droit de vote concernant les actions de la Helvetia. En outre, aucun élément des actes de fiducie n'indique que Marjorie Campbell pouvait, légalement, diriger les fiduciaires quant à la manière d'exercer les droits de vote dont les actions de la Helvetia étaient assorties. Au mieux, au décès de Robert Campbell, elle pouvait exercer le pouvoir de révoquer un fiduciaire et d'en nommer un nouveau. Toutefois, cela ne l'autorisait pas à exercer le droit de vote dont les actions étaient assorties, ce droit continuant d'appartenir aux fiduciaires de chacune des fiducies ou à tout fiduciaire remplaçant pouvant être nommé par elle.

[19] À mon avis, aucune des décisions citées pour l'intimée n'étaye la proposition selon laquelle le pouvoir de révoquer et de nommer des fiduciaires est à lui seul suffisant pour que cela équivaille au contrôle d'une compagnie dont les actions sont détenues par le fiduciaire. Aucun fondement ne permet à notre cour de conclure que des fiduciaires négligeraient leur obligation fiduciaire d'exercer des droits de vote conformément à leur propre jugement et accéderaient aux voeux d'une autre personne simplement parce qu'ils risquent d'être révoqués et remplacés par un autre fiduciaire. En outre, je pourrais ajouter qu'il n'y a absolument aucun fondement factuel permettant ne serait-ce que de considérer la question de savoir si Marjorie Campbell pouvait avoir une influence sur les décisions d'un fiduciaire indépendant.

[20] Pour les motifs énoncés précédemment, les appels sont admis, avec dépens.

Signé à Toronto, Ontario, ce 4^e jour de février 1999.

“ A. A. Sarchuk ”

J.C.C.I.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

Traduction certifiée conforme ce 22^e jour d’octobre 1999.

Mario Lagacé, réviseur

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