Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Date: 200008027

Dossier: 98-9369-IT-G

ENTRE :

NEIL DONALD BROWN,

appelant,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Motifs du jugement

Le juge Sarchuk, C.C.I.

[1] Il s’agit d’appels interjetés par Neil Donald Brown à l’encontre des cotisations d’impôt établies pour les années d’imposition 1992 et 1993. Pour les besoins des présents appels, la véracité des faits suivants a été admise par l’appelant[1] :

[TRADUCTION]

1. En avril 1981 ou vers cette époque, l’appelant a acheté un bien situé au 380, 49^e avenue est à Vancouver, en Colombie-Britannique (le “ bien ”).

2. Au moment de l’achat, il existait une unité d’habitation (l’“ ancienne unité d’habitation ”) sur le bien.

3. En septembre 1993 ou vers cette époque, l’appelant a démoli l’ancienne unité d’habitation.

4. En décembre 1993 ou vers cette époque, l’appelant a loti le bien et a vendu une partie du lot pour un montant de 120 000 $.

5. À la suite du lotissement susmentionné, l’adresse de l’autre lot de l’appelant a changé, passant du 380 au 388, 49^e avenue est, Vancouver, Colombie-Britannique.

6. L’appelant a alors commencé la construction d’une nouvelle unité d’habitation (la “ nouvelle unité d’habitation ”) au 388, 49^e avenue est.

7. La nouvelle unité d’habitation était prête le 1^er juin 1994 ou vers cette date.

8. À l’exception de la période de temps comprise entre la démolition de l’ancienne unité d’habitation et la construction de la nouvelle unité d’habitation qui pouvait être occupée, l’appelant a personnellement occupé entre 25 p. 100 et 30 p. 100 du bien comme résidence principale et a loué le reste à des locataires.

9. Aucun revenu de location n’a été gagné entre juin 1993 et juin 1994 en raison de la démolition de l’ancienne unité d’habitation et de la construction de la nouvelle.

10. Dans ses déclarations de revenus initiales pour les années d’imposition 1981 à 1994, l’appelant a déclaré un revenu de location brut, des dépenses et des pertes nettes de location relativement au bien tels qu’ils sont présentés ci-dessous et tels qu’ils sont détaillés davantage à l’annexe A ci-jointe :

Année d’imposition	Revenu de location brut	Dépenses	Revenu de location net (Perte)
1981	2 343 $	10 210 $	(7 867 $)
1982	5 950 $	20 735 $	(14 785 $)
1983	8 400 $	25 972 $	(17 572 $)
1984	9 600 $	16 915 $	(7 315 $)
1985	7 200 $	14 052 $	(6 852 $)
1986	6 000 $	12 455 $	(6 455 $)
1987	6 000 $	11 621 $	(5 621 $)
1988	6 000 $	17 802 $	(11 802 $)
1989	6 000 $	17 966 $	(11 966 $)
1990	7 200 $	20 030 $	(12 830 $)
1991	7 200 $	16 557 $	(9 357 $)
1992	5 986 $	13 800 $	(7 814 $)
1993	8 674 $	20 195 $	(11 520 $)
1994	17 379 $	19 583 $	(2 204 $)

11. En 1995, l’appelant n’a pas déclaré de revenu ni de perte de location, mais a déclaré un revenu brut d’entreprise de 7 200 $ et une perte d’entreprise nette de 11 778,82 $.

12. L’appelant a par la suite demandé des rajustements au revenu et aux dépenses pour le bien, tel que cela est détaillé dans l’annexe B ci-jointe[2].

Témoignage de l’appelant

[2] En 1981, l’appelant et sa partenaire vivaient dans une maison qu’ils possédaient à Burnaby, en Colombie-Britannique. À un certain moment de cette année-là, ils ont acquis le bien en litige pour 163 000 $. L’appelant a indiqué dans son témoignage que le bien était divisé en deux appartements, un se trouvant au niveau principal et l’autre au sous-sol, qui étaient autonomes, et il a été acquis à des fins de location. L’appelant a indiqué que le secteur de la 49^e avenue est était principalement composé de vieilles maisons, dont beaucoup d’entre elles allaient bientôt être démolies. Le bien lui-même était situé près d’un collège, et les étudiants comptaient parmi les locataires éventuels. Il a également déclaré que, bien que la maison de Burnaby devait demeurer leur lieu de résidence, à cause de difficultés financières ils devaient songer à utiliser l’un des appartements du bien. En conséquence, à un certain moment en 1981, lui et sa partenaire sont déménagés dans l’unité du niveau principal et ont continué de louer l’autre unité (les autres unités)[3].

[3] Selon l’appelant, en 1992 et en 1993, seuls deux appartements du bien convenaient à la location puisque le niveau supérieur, selon ses mots, n’était pas habitable. Il a affirmé que le loyer demandé à l’époque était de 400 $ par unité[4]. La décision de démolir la maison sise sur le bien a été prise et les travaux ont été terminés en septembre 1993 ou vers cette époque. Simultanément, des discussions entreprises avec son voisin ont donné lieu au lotissement du bien et à la vente de la moitié de ce bien pour un montant de 120 000 $. La construction a commencé presque immédiatement par la suite, et la nouvelle unité d’habitation a été prête le 1^er juin 1994 ou vers cette date. L’appelant a fait remarquer qu’une fois complétés, les deux appartements de la nouvelle unité d’habitation ont été loués pour 750 $ et 900 $ par mois.

[4] Selon l’appelant, durant toute la période pertinente, le bien avait été acquis dans le but d’exercer les activités d’une entreprise de location et ce n’est qu’en raison de problèmes financiers, causés principalement par le coût élevé de l’emprunt d’argent, qu’il a été empêché d’en tirer un profit. Cela, a-t-il dit, a été aggravé par le fait qu’ils avaient initialement eu l’intention de vendre le bien de Burnaby mais en avaient été incapables. En conséquence, il a été nécessaire d’emprunter un montant d’argent supérieur à ce qui avait été prévu dans le but d’acquérir le bien et d’utiliser le bien de Burnaby à titre de garantie pour ces prêts[5].

Conclusion

[5] Pour avoir gain de cause, l’appelant doit démontrer que les dépenses en litige ont été engagées en vue de tirer un revenu d’un bien. Le paragraphe 9(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la “ Loi ”) définit le concept du revenu d’entreprise par rapport au bénéfice alors que l’alinéa 18(1)a) de la Loi prévoit des restrictions à la déduction des dépenses. En particulier, cette dernière disposition contient une interdiction générale d'effectuer une déduction sauf si les dépenses ont été engagées ou effectuées en vue de tirer un revenu. L’alinéa 18(1)h) limite particulièrement la déductibilité des frais personnels ou de subsistance qui sont définis au paragraphe 248(1) de la Loi afin d’exclure les dépenses relatives à un bien à moins que ce dernier soit entretenu dans le but ou avec l’espoir raisonnable de tirer un profit de l’exploitation d’une entreprise.

[6] Dans l’affaire Moldowan c. La Reine[6], les critères suivants servant à déterminer si une attente ou expectative raisonnable de profit existe ont été proposés par le juge Dickson (tel était alors son titre) :

Une jurisprudence volumineuse traite de la signification de l'expression expectative raisonnable de profit, mais il ne s'en dégage aucune constante. À mon avis, on doit s'appuyer sur tous les faits pour déterminer objectivement si un contribuable a une expectative raisonnable de profit. On doit alors tenir compte des critères suivants : l'état des profits et pertes pour les années antérieures, la formation du contribuable et la voie sur laquelle il entend s'engager, la capacité de l'entreprise, en termes de capital, de réaliser un profit après déduction de l'allocation à l'égard du coût en capital. Cette liste n'est évidemment pas exhaustive. Les facteurs seront différents selon la nature et l'importance de l'entreprise : La Reine c. Matthews. Personne ne peut s'attendre à ce qu'un fermier qui achète une affaire déjà productive subisse au départ les mêmes pertes que celui qui met sur pied une exploitation forestière sur un terrain vierge.

[7] Bien que l’appelant ait soutenu que le bien a été acheté uniquement à des fins commerciales, presque immédiatement après son acquisition, lui et sa partenaire y ont emménagé et ont tenté de vendre le bien de Burnaby. L’appelant a affirmé que cela n’avait pas été prévu, mais avait été rendu nécessaire en raison de leur piètre situation financière. Bien qu’il ne soit pas approprié pour une cour de faire des conjectures ou de substituer son appréciation commerciale à celle d’un contribuable, les circonstances en l’espèce indiquent fortement qu’une motivation personnelle existait. En outre, l’attente de profit en l’espèce était, selon les faits, déraisonnable au point de soulever un doute. Dans de telles circonstances, un appelant est tenu de démontrer qu’il y a suffisamment d’indices de commercialité pour qu’il soit possible de conclure à l’existence d’une véritable entreprise commerciale[7].

[8] Un certain nombre de facteurs m’amènent à conclure que la position de l’appelant n’est pas justifiée. Il reconnaît que, de 1981 à 1994, il a subi des pertes de location allant de 5 621 $ à 17 572 $. Au cours de cette même période, l’appelant a personnellement occupé entre 25 p. 100 et 30 p. 100 du bien comme résidence principale. Il soutient néanmoins que l’absence de profit s’expliquait presque entièrement par le coût élevé de l’intérêt hypothécaire. Cela peut être correct dans une certaine mesure, mais les moyens financiers limités de leurs locataires éventuels est un élément qui aurait dû être considéré à l’époque où le bien a été acheté. Toutefois, plus important encore est le fait que, même si les taux d’intérêt avaient été inférieurs, la preuve indique fortement que les loyers maximums qui auraient pu être demandés n’auraient pas couvert les dépenses normalement engagées dans le cours d’activités de location. Je dois également faire remarquer que, même si l’appelant a soutenu avoir fait des prévisions de revenus et de dépenses “ dans sa tête ”, aucun autre détail que cette simple déclaration n’a été fourni.

[9] Il est également juste d’affirmer que, durant toute la période pertinente, l’appelant a prévu viser et a visé des étudiants comme locataires éventuels. Il savait que les étudiants disposaient de ressources limitées pour leurs besoins de location et donc que les montants établis par lui constituaient le taux courant pour cette période et ce type de locataire. Il a remarqué que, non seulement le bien était situé dans un secteur qui ne pouvait justifier des loyers élevés, mais également que de nombreuses unités étaient disponibles pour cette fin. De plus, il savait que le fait de louer à des étudiants comportait un désavantage supplémentaire en ce sens qu’il n’y avait pas de bail et que, en règle générale, les unités ne seraient pas occupées pendant toute l’année. Ces faits étaient tous connus de l’appelant au moment de l’achat du bien et il aurait dû être évident que la possibilité de profit était improbable étant donné l’étendue du financement requis et le montant limité de revenu potentiel disponible et provenant de ses locataires visés.

[10] En 1992, l’appelant a déclaré un revenu de location brut de 5 968 $. Les dépenses s’élevaient à 13 800 $, la part d’intérêt hypothécaire étant de 10 437 $. En 1993, le revenu de location brut était de 8 674 $, alors que les dépenses s’élevaient à 20 195 $, dont un montant de 11 450 $ représentait l’intérêt hypothécaire[8]. Dans l’affaire Mohammad c. La Reine[9], le juge Robertson, de la Cour d'appel fédérale, s’exprimant pour la Cour, a fait l’observation suivante :

[...] Les contribuables qui ont l'intention de financer l'acquisition d'un immeuble à usage locatif de façon qu'aucun bénéfice ne soit déclaré, malgré qu'ils aient touché la totalité des revenus locatifs prévus, ne doivent pas s'attendre à bénéficier d'un traitement fiscal favorable en l'absence d'une preuve objective et convaincante de leur intention et de leur capacité financière de rembourser une part importante de l'emprunt ayant servi à l'achat dans les quelques années qui suivent l'acquisition du bien. Si, en raison du niveau de financement, l'immeuble ne peut générer suffisamment de bénéfices pouvant servir à réduire l'emprunt en cours, alors le contribuable doit trouver d'autres sources de revenu pour parvenir à ce résultat. Si les autres sources de revenu d'un contribuable, par exemple, le revenu tiré d'un emploi, sont insuffisantes pour lui permettre de réduire le montant de l'emprunt qui a servi à l'acquisition, alors il se peut que le contribuable ait à supporter le plein coût de la perte locative.[...]

Le fait que la part d’intérêt hypothécaire soit important au point qu’une perte de location survienne même avant que d’autres dépenses permises soient pondérées dans l’état des résultats est manifestement incompatible avec une attente objectivement raisonnable de profit. Lorsqu’on observe la situation financière de l’appelant et son revenu d’emploi limité de Canada Safeway, il est clair qu’il n’y avait absolument aucune autre source de revenu lui permettant de réduire considérablement l’obligation hypothécaire sur son bien[10].

[11] Tout ce qui précède m’amène à conclure que l’appelant en l’espèce n’est pas en mesure de respecter la doctrine de l’attente raisonnable de profit et, en conséquence, les appels doivent être rejetés.

Signé à Ottawa, Canada, ce 2^e jour d'août 2000.

A. A. Sarchuk

J.C.C.I.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

Traduction certifiée conforme ce 29^e jour de janvier 2001.

Mario Lagacé, réviseur

98-9369(IT)G NEIL BROWN c. SA MAJESTÉ LA REINE ANNEXE A Revenu et dépenses déclarés se rapportant au bien sis au 49e avenue est (tels qu'ils ont été déclarés initialement)
	1988	1989	1990	1991	1992	1993	1994
Revenu brut	6 000,00	6 000,00	7 200,00	7 200,00	5 986,66	8 674,59	17 379,38
Dépenses :
Comptabilité
Impôts fonciers	1 014,36	1 118,07	1 247,52	1 154,69	830,55	1 434,24	1 372,56
Entretien et réparations	10 454,88	3 535,48	1 695,75	1 899,49	0,00	586,19	281,98
Intérêts hypothécaires	13 439,54	16 796.81	21 375,65	16 616,44	14 909,58	16 357,08	21 901,24
Autres intérêts					296,16	1 451,41	0,00
Assurances	216,00	246,00	651,00	405,00	405,00	299,00	644,00
Services publics	1 335,44	1 715,44	1 737,51	1 829,38	1 458,68	1 670,33	2 092,52
Publicité		160,00		129,00		0,00	103,51
Frais juridiques	230,00	383,00			1 374,91	6 826,95	1 580,78
Frais de bureau					440,57	224,98
Dépenses totales	26 690,22	23 954,80	26 707,43	22 034,00	19 715,45*	28 850,18*	27 976,59
Moins : usage personnel (selon la déclaration : 1/3 en 1988, 25 % en 1989-1991 et 30 % en 1992-1994)	(8 887,84)	(5 988,70)	(6 676,85)	(5 476,24)	(5 914,64)	(8 665,05)	(8 392,98)
Dépenses révisées	17 802,38	17 966,10	20 030,57	16 557,76	13 800,81	20 195,13	19 583,61
Revenu (perte) de location net	(11 802,38 $)	(11 996,10 $)	(12 830,57 $)	(9 357,76 $)	(7 814,15 $)	(11 520,54 $)	(2 204,23 $)
Déduction pour amortissement (DPA)					7 507,63 $	11 928,15 $	21 840,71 $
*montants auxquels il est fait référence dans l'avis d'appel

98-9369(IT)G NEIL BROWN c. SA MAJESTÉ LA REINE ANNEXE B Rajustements demandés par l'appelant concernant le bien sis au 49e avenue est
	déclarations initiales	données révisées
1989
Recettes Dépenses Usage personnel à 25 % Revenu de location net	6 000,00 23 954,80 (5 988,70) (11 966,10)	6 000,00 23 954,80 (5 988,70) (11 966,10)
1990
Recettes Dépenses Usage personnel à 25 % Revenu de location net	7 200,00 26 707,43 (6 676,85) (12 830,57)	7 200,00 26 689,44 (6 672,36) (12 817,08)
1991
Recettes Dépenses Usage personnel à 25 % Revenu de location net	7 200,00 22 034,00 (5 476,24) (9 357,76)	8 640,00 21 428,52 (5 357,13) (7 431,39)
1992
Recettes Dépenses Usage personnel à 30 % Usage personnel à 25 % Revenu de location net	5 986,66 19 715,45 (5 914,64) (7 814,15)	5 986,66 19 366,03 (4 841,51) (8 537,86)
1993
Recettes Dépenses Usage personnel à 30 % Revenu de location net Produit de disposition Prix de base rajusté Perte en capital	8 674,59 28 850,18 (8 655,05) (11 520,54) 120 000,00 163 000,00 (43 000,00)	8 674,59 28 850,18 (8 655,05) (11 520,54) 120 000,00 163 000,00 (43 000,00)
1994
Recettes Dépenses Usage personnel à 30 % Revenu de location net	17 379,38 27 976,59 (8 392,98) (2 204,23)	17 379,38 27 976,59 (8 392,98) (2 204,23)

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