Date: 20010119
Dossier: 2000-990-IT-I
ENTRE :
DARLENE PELECHATY,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifs du jugement
Le juge Hershfield
Faits
[1] Depuis 1993, l'appelante vend des arbres et autres plantes en soie, qu'elle acquiert, dans le cadre d'un régime de primes ou commissions, d'un fournisseur faisant des affaires sous le nom de Totally Tropical Interiors.
[2] Le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a établi à l'égard de l'appelante pour ses années d'imposition 1996 et 1997 de nouvelles cotisations refusant les pertes que l'appelante avait indiquées comme pertes d'entreprise provenant de son activité de vente. L'appelante a porté ces nouvelles cotisations en appel.
[3] En établissant les nouvelles cotisations, l'intimée a affirmé que l'appelante n'avait pas de plan précis quant à la manière d'augmenter le revenu provenant de l'activité de vente, que cette activité donnait lieu à des pertes croissantes depuis le début, que rien n'indiquait que la tendance à la perte puisse être inversée, que l'appelante n'avait pas d'attente raisonnable de profit durant les années considérées en l'espèce et que l'activité de vente ne constituait pas une source de revenu pour l'appelante dans les années en question en vertu des articles 3 et 4 de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi » ). L'intimée a également affirmé que les dépenses indiquées relativement à l'activité de vente étaient des frais personnels ou de subsistance de l'appelante et, comme thèse de rechange par rapport à la thèse selon laquelle toutes les pertes pour les années en question devraient être refusées, l'intimée a soutenu que, si l'appelante avait bel et bien une attente raisonnable de profit à l'égard de l'activité et que celle-ci constituait une source de revenu, les pertes devraient être restreintes conformément à un état de frais admis figurant dans la réponse à l'avis d'appel. Les dépenses refusées en vertu de la thèse de rechange de l'intimée sont d'environ 2 010 $ pour l'année d'imposition 1996 de l'appelante et de 5 828 $ pour son année d'imposition 1997. Au procès, l'appelante a dit qu'elle était d'accord pour accepter la thèse de rechange de l'intimée, y compris des revenus supplémentaires de 1 339 $, mais l'intimée a continué à soutenir que les pertes relatives aux années en question devraient être refusées intégralement pour le motif que l'activité donnant lieu aux pertes n'était pas une activité à l'égard de laquelle on avait une attente raisonnable de profit.
[4] L'intimée a concédé dans la réponse à l'avis d'appel que l'appelante avait une formation suffisante relativement à l'activité de vente et aux produits vendus et qu'elle consacrait suffisamment de temps à cette activité, du moins par rapport au volume d'affaires. En fait, la preuve présentée par l'appelante et non contredite est que l'appelante travaillait de 15 à 20 heures par semaine à un aspect ou un autre de son activité qui consistait à vendre des plantes en soie. Bien que l'intimée dise que ces ventes ne représentent qu'une « activité » , je n'ai aucune hésitation à affirmer qu'il s'agit d'une entreprise exploitée par l'appelante. La Loi définit au paragraphe 248(1) le mot « entreprise » comme incluant des « activités de quelque genre » , ce qui doit être considéré selon moi comme incluant une activité de vente exercée dans un contexte commercial au cours d'une période s'étalant sur plusieurs années. En d'autres termes, l'activité de l'appelante est, à mon avis, une activité de nature commerciale constituant une entreprise.
[5] Pour les années allant de 1993 à 1997, l'appelante a déclaré les revenus (pertes) suivants provenant de la vente d'arbres et autres plantes en soie :
Année Revenu Dépenses Revenu (perte)
d'imposition brut brutes net
1993 24 216 $ 27 697 $ ( 3 481 $)
1994 26 619 $ 34 302 $ ( 7 683 $)
1995 19 491 $ 26 279 $ ( 6 788 $)
1996 15 062 $ 22 094 $ ( 7 032 $)
1997 15 479 $ 24 780 $ ( 9 301 $)
Les revenus rajustés en vertu de la thèse de rechange de l'intimée et acceptés par l'appelante sont les suivants :
Année Revenu Dépenses Revenu (perte)
d'imposition brut brutes net
1996 16 401 $ 20 084 $ ( 3 683 $)
1997 15 479 $ 18 952 $ ( 3 473 $)
[6] Le démarrage de l'entreprise, en 1993, s'était fait simplement par la passation d'un contrat avec Totally Tropical Interiors et l'achat d'un stock initial de plantes en soie. Bien qu'ayant une voiture pour usage personnel, l'appelante avait acquis un véhicule approprié pour le transport de son stock. Le matériel de bureau à domicile consistait en une photocopieuse. L'appelante tenait des registres détaillés relatifs aux déplacements ainsi qu'un agenda relatif aux rendez-vous et autres visites concernant l'entreprise.
[7] Les revenus bruts provenant de l'entreprise étaient des commissions versées par Totally Tropical Interiors. Les commissions étaient basées sur le volume des ventes personnelles de l'appelante et sur le volume des ventes de consultants parrainés personnellement par l'appelante en tant qu'agents de vente à la commission pour Totally Tropical Interiors. Pour augmenter les revenus bruts, l'appelante devait accroître ses ventes personnelles ou établir un groupe prospère de consultants en vente parrainés personnellement par elle. Je crois que l'appelante consacrait énormément d'efforts à l'expansion de l'entreprise. En 1993, lorsqu'elle a commencé, l'appelante a réussi à parrainer quatre consultants et, en 1994, elle a ajouté huit personnes au groupe de consultants qu'elle parrainait. En 1994, deux des consultants ont eux-mêmes parrainé au moins un autre consultant et ont réalisé des ventes mensuelles de plus de 150 $, soit un jalon reconnu dans l'arrangement relatif aux commissions ou primes. En 1995, dix consultants de plus ont été parrainés par l'appelante. Au cours de chacune des années 1996 et 1997, seulement un consultant de plus a été parrainé par l'appelante et, au cours de chacune de ces deux années-là, aucun des consultants parrainés par l'appelante n'a lui-même parrainé d'autres consultants. Au total, entre 1993 et 1997, l'appelante a parrainé 24 consultants. Toutefois, comme l'indiquent les chiffres précités concernant les ventes (paragraphe 5), le nombre cumulatif de consultants parrainés n'a pas rendu l'entreprise prospère. La plupart des consultants parrainés par l'appelante n'étaient pas actifs en matière de vente. Par exemple, même pour 1994, soit l'année au cours de laquelle le revenu brut a été le plus élevé, l'appelante a reconnu que, sur les 12 consultants qu'elle parrainait à l'époque, deux seulement étaient très actifs, un était modérément actif et les autres étaient pratiquement inactifs. Quand même, à la fin de 1994, avec seulement deux consultants très actifs, les perspectives pouvaient sembler prometteuses, particulièrement si les dépenses diminuaient (ce qui en fait a été le cas). De plus, au cours de cette année-là, l'appelante a atteint le niveau de chef de secteur. Si elle avait pu se maintenir à ce niveau ou continuer à progresser, les commissions auraient augmenté, de sorte que, encore là, les perspectives pouvaient sembler prometteuses.
[8] L'appelante a reconnu dans son témoignage qu'elle n'avait pas eu de succès malgré ses efforts, alors qu'elle pensait au début pouvoir gagner 500 $ par mois en commissions. Rétrospectivement et selon une analyse objective de la structure des commissions, cela semble un objectif difficile à atteindre mais pas totalement déraisonnable. En 1996, l'appelante parrainait au moins six consultants qui étaient quelque peu actifs d'après des registres de commissions de Totally Tropical Interiors (pièce A-4). En 1997, le consultant supplémentaire parrainé par l'appelante semblait également quelque peu actif, mais les commissions provenant de consultants qui avaient été de 1 339 $ en 1996, sont passées à seulement 1 605 $ en 1997. Pour que l'appelante atteigne son objectif, il aurait fallu que les consultants qu'elle parrainait réalisent un volume de ventes plus de trois fois supérieur à celui qu'ils ont réalisé en 1997.
[9] En 1997, l'appelante s'est concentrée sur l'accroissement de ses ventes personnelles, dans une tentative pour tirer un bénéfice de l'entreprise de vente. Elle a témoigné qu'elle avait personnellement fait 27 démonstrations à domicile en 1996, et 39 en 1997. Malgré ses efforts personnels accrus, les ventes ont chuté. Elle a témoigné que ses démonstrations à domicile se font en milieu rural et que ses ventes reflètent le ralentissement économique général. Bien que l'effort de vente ait principalement porté sur les démonstrations à domicile (des dispositions étaient prises pour que des hôtesses invitent des amis aux démonstrations), l'appelante s'occupait bel et bien activement de faire des ventes à des entreprises commerciales comme moyen supplémentaire d'augmenter ses ventes. L'appelante reconnaît qu'elle n'a pas eu de succès dans cette tentative pour établir une clientèle commerciale étant donné que la plupart des entreprises commerciales étaient servies par de gros fournisseurs de grands centres comme Vancouver.
[10] De nombreux éléments de preuve indiquent que l'appelante a fait tous les efforts pour que la vente de produits en soie de Totally Tropical Interiors devienne une entreprise viable. Elle recrutait activement et, je pense, énergiquement des consultants en vente et faisait des efforts constants pour leur assurer une formation et favoriser leurs activités de vente. En faisant de la publicité et de la promotion, elle est même parvenue à parrainer un consultant en Ontario. Elle participait à des séances de formation à Regina et voyageait beaucoup dans sa région pour promouvoir son entreprise. Nul doute qu'elle traitait cela comme une activité commerciale.
[11] Il n'y avait aucun élément personnel dans ces activités. Bien que la concession de l'appelante consistant à accepter la thèse de rechange de l'intimée puisse indiquer une certaine acceptation du fait que certaines dépenses étaient des frais personnels, je conclus que tel n'est pas le cas, du moins pas dans une mesure importante. Les dépenses fréquemment associées à un élément personnel étaient modestes. Par exemple, pour 1996 et 1997, les frais de repas et frais de représentation qui ont été déduits étaient de 110 $ et de 322 $ respectivement. Les dépenses refusées en vertu de la thèse de rechange relative à la nouvelle cotisation (acceptée par l'appelante) sembleraient davantage avoir le caractère de ce que Revenu Canada affirmait être des dépenses non prouvées et des frais de véhicule déraisonnables concernant le nombre de milles parcourus aux fins de l'entreprise.
Analyse
[12] Le fondement des nouvelles cotisations portées en appel est énoncé au paragraphe 2 ci-dessus. En particulier, l'intimée fait valoir que l'appelante n'avait pas d'attente raisonnable de profit durant les années en cause relativement à ses activités de vente et que de telles activités ne constituaient pas une source de revenu pour l'appelante au cours de ces années-là.
[13] J'ai examiné le critère jurisprudentiel d'attente raisonnable de profit que l'on a appliqué dans l'affaire Moldowan c. La Reine[1] de manière à refuser des pertes à des contribuables pour qui l'agriculture est un passe-temps, ainsi que le critère qui va de pair, lequel consiste à déterminer si l'activité donnant lieu à la perte est une source de revenu. Dans cet examen, j'ai conclu qu'il peut être utile de considérer ces critères séparément. Le critère de source de revenu revient simplement, à mon avis, à déterminer s'il existe une entreprise commerciale véritable. En d'autres termes, l'activité est-elle exercée d'une manière systématique, organisée et commerciale et comporte-t-elle comme motivation véritable la réalisation d'un profit[2]? Dans les cas où il n'existe pas d'entreprise commerciale véritable, les tribunaux ont reconnu l'absence d'une « source » , et ni les gains ni les pertes provenant de l'activité ne sont reconnus. Les jeux d'argent sont un exemple d'activité à l'égard de laquelle la pertinence du degré d'organisation est cruciale pour déterminer si une source existe. Jusqu'à ce qu'une telle activité atteigne un certain stade où il y a recherche structurée de profit, les revenus et les pertes ne font simplement pas partie de notre régime fiscal[3]. Si une activité est une entreprise commerciale véritable, les revenus et les pertes sont alors reconnus, conformément à la Loi[4]. Dans l'affaire Walls c. La Reine (en appel devant la Cour suprême du Canada)[5], la Cour d'appel fédérale a conclu que, à moins qu'il n'y ait quelque chose de plus à prendre en compte, par exemple un élément personnel[6], une entreprise commerciale en pleine activité n'est pas assujettie au critère d'attente raisonnable de profit.
[14] Même lorsqu'une activité se révèle être une entreprise commerciale véritable, donc une source de revenu, on a de plus en plus recours au critère d'attente raisonnable de profit pour refuser des pertes dans les cas où l'entreprise en cause a subi des pertes d'une manière persistante et où cela risque de continuer. Bien que mon examen du critère d'attente raisonnable de profit ne m'ait pas convaincu que l'application de ce critère pour refuser des pertes à des entreprises commerciales véritables peut être étayée en vertu de l'économie de la Loi, ce critère est bel et bien appliqué dans bon nombre de jugements faisant jurisprudence.
[15] Quoique la règle générale énoncée dans l'affaire Walls soit préférable, à mon avis, une autre approche consistant à savoir à quelle occasion s'applique le critère d'attente raisonnable de profit, même lorsqu'une activité commerciale véritable existe, est décrite dans l'affaire Kuhlmann c. La Reine[7]. Dans cette dernière affaire, la Cour d'appel fédérale a dit en fait que, concernant une entreprise véritable, le critère d'attente raisonnable de profit ne serait pas utilisé pour refuser une perte à moins que l'attente (soit la motivation à réaliser un profit) ne soit irrationnelle, absurde et ridicule.
[16] En appliquant le critère de cette façon, la Cour a accepté la description du critère donnée dans l'affaire La Reine c. Matthews[8] (DTC : à la page 6196) :
À mon avis, il ne se serait probablement pas engagé dans une exploitation arboricole s'il ne s'était pas intéressé de manière durable aux questions forestières, mais je suis convaincu que c'est de bonne foi qu'il a considéré ces activités, dès leur début, comme une entreprise, au sens ordinaire de ce terme, et qu'il voulait en faire une entreprise rentable.
[17] Selon moi, le fait d'appliquer le critère de cette façon est également conforme au fait de l'appliquer avec modération ou moins assidûment[9] lorsqu'il n'y a pas d'élément personnel important à l'égard de l'exercice de l'activité. Des éléments personnels comme l'intérêt constant dans l'activité ne seraient pas importants en soi aux fins de l'application du critère de cette manière.
[18] Avant de recourir au critère d'attente raisonnable de profit, la Cour doit en outre être convaincue que les sommes incluses dans le revenu et plus particulièrement les dépenses déclarées par un contribuable et donnant lieu à une perte ont été soigneusement examinées. Bien que l'on présume que cela va sans dire, on ne procède pas toujours à des vérifications détaillées des dépenses dans des affaires portant sur des pertes et dans lesquelles la doctrine d'attente raisonnable de profit est appliquée. Dans des affaires d'attente raisonnable de profit, il peut y avoir une tentation ou tendance à accepter des pertes telles qu'elles ont été déclarées, car les dépenses (correspondant aux pertes) seront refusées si l'on parvient à appliquer ce critère, et ce, sans une analyse détaillée du caractère approprié de dépenses particulières. Au lieu d'examiner le caractère approprié d'une dépense particulière, on examine la rentabilité de l'entreprise dans son ensemble selon ce qui a été déclaré. Une analyse du potentiel de profit d'une entreprise, dans la mesure où elle est appropriée, ne peut être effectuée correctement que si le revenu ou la perte a été correctement déterminé. En l'espèce, une vérification de dépenses a été effectuée, et je félicite le fonctionnaire de l'intimée qui a jugé nécessaire d'effectuer une telle vérification.
Conclusion
[19] En l'espèce, je conclus que, bien que l'appelante ait subi des pertes persistantes, elle exerçait une activité commerciale véritable avec une motivation véritable à réaliser un profit. Elle avait une entreprise, soit une « source » en vertu de l'article 3 de la Loi. Même si les revenus ont diminué dans les années considérées en l'espèce, les efforts de l'appelante pour accroître les ventes ont en fait augmenté. J'ai conclu qu'il n'y avait pas d'élément personnel important à l'égard de l'activité. Une vérification a été effectuée, et des rajustements de dépenses déductibles ont été apportés et acceptés par l'appelante. Me fondant sur ces conclusions ainsi que sur la décision Walls, je conclus que le critère d'attente raisonnable de profit ne s'applique pas. Comme le jugement Walls a été porté en appel, j'irai plus loin. Sur la foi de la preuve dont j'ai été saisi et me fondant sur les efforts déployés par l'appelante au cours des années en question, je conclus que les faits de l'espèce ne permettent pas de conclure que l'attente de profit de l'appelante à l'égard de l'entreprise était irrationnelle, absurde ou ridicule. Ainsi, je suis convaincu qu'il a été satisfait au critère d'attente raisonnable de profit, pour peu qu'il s'applique en l'espèce.
[20] Les appels sont admis et la question est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation de manière à recalculer l'obligation fiscale de l'appelante pour chacune des années en question compte tenu du fait que les pertes révisées de l'appelante pour chacune de ces années-là sont les suivantes :
1996 - 3 683 $
1997 - 3 473 $
[21] Étant donné que l'appelante a accepté la thèse de rechange de l'intimée et que cette thèse a dominé, l'appel a essentiellement été couronné de succès et, pour ce motif, des dépens sont adjugés à l'appelante.
Signé à Ottawa, Canada, ce 19e jour de janvier 2001.
« J. E. Hershfield »
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme ce 11e jour de juin 2001.
Isabelle Chénard, réviseure
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
2000-990(IT)I
ENTRE :
DARLENE PELECHATY,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appels entendus le 5 octobre 2000 à Régina (Saskatchewan), par
l'honorable juge J. E. Hershfield
Comparutions
Pour l'appelante : L'appelante elle-même
Avocat de l'intimée : Me Lyle Bouvier
JUGEMENT
Les appels des cotisations établies en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1996 et 1997 sont admis et la question est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation selon les motifs du jugement ci-joints.
Des dépens sont adjugés à l'appelante.
Signé à Ottawa, Canada, ce 19e jour de janvier 2001.
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« J. E. Hershfield » |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme
ce 11e jour de juin 2001.
Isabelle Chénard, réviseure
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
[1] [1978] 1 R.C.S. 480 (77 DTC 5213).
[2] En ce qui a trait aux facteurs pertinents à prendre en compte pour conclure à l'existence d'une entreprise commerciale véritable, je trouve instructives les affaires Kaye c. La Reine, C.C.I., no 97-2772(IT)I, 9 mars 1998 (98 DTC 1659), et Bonin et al. c. La Reine, C.C.I., no 98-1477(IT)I, 14 décembre 1999 ([2000] C.T.C. 2011), soit des affaires entendues sous le régime de la procédure informelle. Concernant la motivation à réaliser un profit, une divergence d'opinions existe quant à la nécessité d'une telle motivation dans la définition d'une entreprise. Voir les affaires Ontario (Regional Assessment Commissioner) c. Caisse Populaire de Hearst Ltée, [1983] 1 R.C.S. 57, et Bonin, où l'existence d'une motivation à réaliser un profit est presque critique. Il en va autrement dans les affaires Timmins c. M.R.N., [1999] 2 C.F. 563 (99 DTC 5494), et Kaye. Bien qu'un certain nombre de conclusions puissent être tirées de la Loi à l'appui du point de vue selon lequel une activité peut être une « entreprise » sans qu'il existe de motivation à réaliser un profit (ou sans attente raisonnable de profit), pour trancher une question aussi fondamentale que celle de savoir si une activité entre ou non dans le cadre de la Loi, la définition du terme « entreprise » qui doit prévaloir est, à mon avis, la définition ordinaire énoncée par la Cour suprême du Canada dans l'affaire Caisse Populaire de Hearst. En d'autres termes, à mon avis, dans des causes se rapportant à des pertes persistantes, l'absence d'une motivation à réaliser un profit déterminera presque inévitablement que l'activité n'est pas une entreprise, tandis que l'inverse n'est pas nécessairement vrai, c'est-à-dire que la présence d'une motivation à réaliser un profit ne déterminera pas nécessairement l'existence d'une entreprise s'il ne s'agit pas d'une activité exercée comme une entreprise commerciale véritable. Dans l'affaire Kaye, les faits ne permettaient pas de conclure que l'activité était exercée d'une manière commerciale, et une motivation à réaliser un profit n'était donc pas déterminante.
[3] Balanko c. M.R.N., C.F. 1re inst., no T-4312-81, 25 février 1988 (88 DTC 6228); Chapman v. M.N.R., 71 DTC 88 (C.A.I.); Hammond c. M.R.N., [1971] C.F. 341 (71 DTC 5389); Graham v. Green, [1925] 2 K.B. 37.
[4] En d'autres termes, une activité commerciale véritable est une « entreprise » et constitue une source reconnue de revenus et de pertes selon les articles 3 et 4 de la Loi.
[5] (1999), C.A.F., no A-613-96, 23 novembre 1999 (2000 DTC 6025); [2000] A.C.S.C. no 22 (Q.L.).
[6] Il est possible qu'une activité pouvant par ailleurs être une source de revenu soit considérée comme ne faisant pas partie des sources prévues à l'article 3 lorsque l'élément personnel éclipse les caractéristiques commerciales de l'activité. Si, par exemple, les passe-temps ne sont pas une « source » comme l'indique l'arrêt Moldowan, l'hypothèse est que les éléments personnels sont assez importants pour soulever un doute sur l'authenticité des éléments commerciaux de l'activité. Une motivation crédible, véritable ou rationnelle à réaliser un profit peut être considérée comme faisant défaut au point de permettre de conclure que les éléments commerciaux ne sont qu'une façade. Toutefois, il serait rare que, en vertu d'une stricte application du critère de source de revenu, une activité exercée d'une manière commerciale soit considérée comme n'étant pas une « source » . Ainsi, la présence d'un élément personnel important est plus susceptible d'influencer l'application du critère d'attente raisonnable de profit que l'application du critère de source de revenu. Par ailleurs, lorsqu'il n'y a pas d'élément personnel important, des entreprises commerciales véritables ne devraient pas être assujetties au critère d'attente raisonnable de profit comme l'indique l'affaire Walls.
[7] C.A.F., no A-981-96, 30 octobre 1998 (98 DTC 6652).
[8] C.F. 1re inst., no T-778-73, 12 mars 1974 (74 DTC 6193).
[9] Tonn et al. c. La Reine, [1996] 2 C.F. 73 (96 DTC 6001), et P.G. du Canada c. Mastri, [1998] 1 C.F. 66 (97 DTC 5420).