Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Date: 20001204

Dossier: 1999-3782-IT-I

ENTRE :

DONALD SPILLER,

appelant,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Motifs du jugement

Le juge Sarchuk, C.C.I.

[1]            Donald Spiller interjette appel d'une cotisation d'impôt établie à l'égard de son année d'imposition 1996. Dans le cadre du calcul de son revenu pour l'année en question, l'appelant a déduit des dépenses de 7 850 $ à titre de perte agricole. Dans la nouvelle cotisation établie à l'égard de l'appelant, le ministre du Revenu national (le " Ministre ") a rejeté cette déduction, au motif que l'activité d'élevage d'ovins de l'appelant ne constituait pas une source de revenu d'entreprise.

[2]            Lors de son témoignage, l'appelant a indiqué avoir 50 ans et être chauffeur de camion à l'emploi de Pete Quintain & Son, à Brandon (Manitoba). Au cours des dix dernières années, il a transporté des animaux d'élevage (bovins, ovins et porcs) du Canada aux États-Unis, estimant qu'il passait les deux tiers de son temps environ sur la route durant l'année. La durée de ses voyages pouvait varier; lors de ses déplacements les plus longs, il revenait en général avant midi le surlendemain de son départ. La raison pour laquelle il a décidé de mettre sur pied un élevage de moutons était " d'abandonner un jour le métier de chauffeur et de partir à la retraite dans une ferme dont il serait possible de tirer un revenu ". Dans ce but, en 1993 ou vers cette année-là, il a acquis 160 acres de terre agricole à Shilo (Manitoba) dans le cadre d'un bail assorti d'une option d'achat de deux ans. Il y a installé une roulotte d'habitation, à laquelle il a construit une annexe, puis il l'a dotée de canalisations d'eau et d'égout, a fait effectuer le branchement du téléphone et de l'électricité, et a installé une clôture[1]. Un enclos a été bâti, et un autobus scolaire a été apporté en vue de servir d'abri aux moutons. En 1994, l'appelant a acheté entre 40 et 50 moutons " orphelins " dans un parc d'engraissement. Ces moutons n'ont pas été achetés; " leurs mères avaient été envoyées au marché ", et les propriétaires du parc " préféraient les donner plutôt que de devoir les assommer ". Les moutons ont été emmenés et allaités au biberon. Les mâles ont été élevés jusqu'à ce qu'ils atteignent le poids marchand, après quoi ils ont été vendus. De 20 à 23 femelles ont été conservées pour devenir des brebis; elles ont été fécondées à l'automne, la mise bas étant prévue au printemps de 1995.

[3]            Si l'appelant a décidé à l'époque de se lancer dans l'élevage d'ovins, c'est qu'il pensait que sa femme et sa fille pourraient exploiter l'entreprise jusqu'à ce qu'elle acquière assez d'ampleur pour qu'il puisse prendre sa retraite. Il a dit que l'un des facteurs ayant contribué à sa décision était sa conviction que sa femme et sa fille risquaient moins de subir des blessures si elles élevaient des brebis que s'il s'était agi de porcs ou de bovins. Bien qu'il n'ait jamais élevé d'ovins, l'appelant a décidé de mettre son projet à exécution, entre autres parce que, pour reprendre ses termes :

                [TRADUCTION]

[...] en débutant avec des moutons orphelins, j'aurais l'occasion d'apprendre quelles maladies ils pouvaient attraper. En allant les chercher au parc d'engraissement, c'est comme si j'allais chercher en même temps toutes les maladies, et je saurais ainsi les maîtriser une fois que j'aurais constitué mon cheptel.

Il a ajouté que, avant de se lancer dans ce projet, il avait discuté avec plusieurs personnes au sujet de l'élevage d'ovins et s'était procuré plusieurs livres sur le sujet; de plus, les membres de sa famille ont adhéré à la Manitoba Sheep Association.

[4]            L'appelant a dit que, en 1995 ou en 1996, il avait levé l'option d'achat pour une somme de 30 000 $, contractant à cette fin un emprunt de " 32 000 $ à 35 000 $, dans cet ordre-là ", auprès d'un ami, à un taux d'intérêt " dans les parages de 2 p. 100 "[2]. Il a par la suite substitué à cet emprunt ce qu'il a décrit d'abord comme une " ligne de crédit ", puis comme un " emprunt hypothécaire contracté par l'entremise de la banque ", au taux d'intérêt préférentiel majoré de 1 p. 100.

[5]            L'entreprise d'élevage d'ovins n'était pas sa première incursion dans le monde de l'agriculture. De 1989 à 1993, il a pris part à des activités de culture céréalière sur une terre d'environ 110 acres à Alexander (Manitoba). Cette terre était louée à un ami, le loyer correspondant aux impôts fonciers. Ces conditions favorables s'expliquaient par le fait que personne d'autre ne voulait exploiter la terre, qui était infestée d'euphorbe ésule, mauvaise herbe extrêmement difficile à extirper. L'appelant savait dès le départ que la terre en question était cotée entre I et J aux fins de l'assurance-récolte, ce qui correspondait au classement le plus bas. Il a abandonné ces activités lorsqu'il a compris que, malgré l'utilisation de fertilisants et de produits chimiques, " la culture céréalière n'était pas la voie à suivre ".

[6]            L'appelant a déclaré des pertes au titre de ses activités de culture céréalière chaque année de 1989 à 1993, mais il a précisé qu'il s'était agi d'" années de sécheresse ". Il a abandonné la culture céréalière en 1993 et s'est lancé dans l'élevage d'ovins l'année suivante. Le tableau suivant expose les pertes agricoles subies par l'appelant lors de l'année en cause dans le présent appel et des années antérieures.

Année d'imp. Céréales	Revenu brut	Dépenses	Revenu net (perte)	Revenu d'emploi
1989	5 908	7 746	(1 838)	30 339
1990	4 581	8 695	(4 114)	31 278
1991	4 442	8 310	(3 868)	38 821
1992	7 238	13 613	(6 375)	n.d.
1993	7 236	17 953	(10 717)	n.d.
Ovins
1994	5 069	15 863	(10 794)	41 803
1995	1 070	9 564	(8 494)	48 220[3]
1996	1 263	9 113	(7 850)	48 563

Le revenu agricole brut déclaré en 1994 découle de la vente de la partie restante de la récolte de céréales de l'année précédente, tandis que les dépenses se rattachent principalement au projet d'élevage d'ovins.

[7]            L'appelant a déclaré que, à la suite de la nouvelle cotisation établie à l'égard de son année d'imposition 1996 et des commentaires du répartiteur selon qui les projections de l'appelant et son plan d'entreprise " ne marcheraient pas ", il a décidé, en 1997, de vendre ses moutons et de cesser son activité d'élevage. Cette décision signifiait qu'il reconnaissait avoir besoin " d'installations de plus grande envergure pour l'élevage d'ovins "; à cette fin, il a construit un bâtiment de type Quonset de 32 pieds sur 48. Selon lui, ce bâtiment et l'enclos déjà en place suffiront à l'élevage d'un troupeau de 200 brebis. Il a également souligné devoir encore acheter de la pâture parce que, ainsi qu'il le disait, " je suis en train de labourer la terre à pâturage que je possède afin de planter et de récolter du fourrage en quantité suffisante pour nourrir les 200 brebis ". Au moment où s'est tenue l'audience, il ne l'avait pas encore fait.

[8]            En 1997, l'appelant a acheté quelques veaux, les a engraissés jusqu'à ce qu'ils atteignent un poids de 500 livres et les a vendus. Dans sa déclaration de 1997, il a inscrit une perte nette de 320 $ se rapportant à la disposition de son cheptel " de moutons et d'agneaux de race " à un prix unitaire de 70 $. Pour son année d'imposition 1998, l'appelant a dit avoir poursuivi ses activités " agricoles " en élevant puis en vendant des " vaches et boeufs d'abattage ", et il a déclaré un revenu net après rajustement de 53 $[4]. L'appelant n'a exercé aucune activité agricole en 1999.

[9]            L'appelant a aussi mentionné l'acquisition de trois chevaux en 1987 ou 1988, et de deux autres par la suite. Ces chevaux étaient utilisés pour faire de l'équitation à titre d'activité de loisir. La propriété de ces chevaux a été transférée à sa fille il y a environ " trois, quatre, cinq ans de cela ". Durant toute la période pertinente, les bâtiments et l'équipement de la ferme ont servi à leur entretien. Selon l'estimation de l'appelant, la valeur des cinq chevaux était de 1 000 $ " car, à cette époque, la viande de cheval valait 10 ¢ la livre "; l'appelant a ajouté que leur valeur actuelle est de 3 000 $. Il a admis que les cinq chevaux étaient assurés pour une somme de 9 000 $ en 1998-1999[5], et qu'aucun effort n'avait été fait dans le but de distinguer les frais d'élevage des ovins et les frais d'entretien des chevaux.

Conclusion

[10]          Dans l'appel en l'instance, le contribuable, chauffeur de camion, voulait déduire de son revenu la totalité des pertes agricoles subies durant l'année d'imposition en cause. Ainsi que les tribunaux l'ont fait observer en différentes occasions, pour que cela lui soit accordé, le contribuable doit satisfaire à deux critères. Il doit démontrer, d'abord, que son activité agricole donnait lieu à une " attente raisonnable de profit ", et ensuite que l'activité agricole constituait sa " principale source de revenu ". L'appelant, non représenté, a fait part de sa conviction que l'entreprise d'élevage d'ovins, telle qu'elle était exploitée en 1996, était viable et qu'elle serait devenue rentable avec le temps. Il a également indiqué avoir atteint le seuil de rentabilité en 1997, et qu'il existait dès lors une " attente raisonnable de profit ". Il soutient que la construction de la bergerie et son plan visant à récolter son propre fourrage donnent du poids à sa conclusion voulant que l'élevage d'un troupeau de 200 brebis ne soit pas simplement viable, mais représente pour lui un emploi à plein temps dans un avenir proche. Il a déclaré n'avoir " plus besoin que d'une seule chose pour reprendre l'élevage d'ovins : des moutons ".

[11]          Dans la décision qu'il a rendue il y a assez peu de temps dans l'affaire Kaye c. La Reine[6], le juge Bowman a formulé les commentaires suivants au sujet de l'expression " attente raisonnable de profit " :

Je ne trouve pas particulièrement utile, dans les cas de ce genre, l'utilisation de l'expression rituelle, et je préfère formuler ainsi la question : "Y a-t-il une entreprise véritable? " C'est une question plus générale qui, je crois, revêt plus de sens et qui, du moins en ce qui me concerne, mène à une série de questions et de réponses plus concluantes. Il ne fait pas de doute qu'elle englobe la question du caractère raisonnable de l'attente de profit du contribuable, mais elle va aussi plus loin. Comment peut-on dire qu'un entrepreneur faisant le forage de puits d'exploration a une attente raisonnable de profit et qu'il exploite une entreprise quand on connaît le très faible taux de succès de ce genre d'entreprise? Pourtant, personne ne conteste le fait que les compagnies du genre exploitent une entreprise. C'est le caractère commercial de l'entreprise, révélé par sa structure, qui en fait une entreprise. L'intention subjective de faire de l'argent entre certes en ligne de compte, mais ce n'est pas le facteur déterminant, bien que l'absence d'une telle intention puisse nuire à l'assertion qu'une activité est une entreprise.

                On ne peut considérer le caractère raisonnable de l'attente de profit de façon isolée. Il faut se demander : " Est-ce qu'une personne raisonnable qui examine une activité en particulier et applique des normes courantes de gestion d'entreprise affirmerait qu'il s'agit bien d'une entreprise? " Pour répondre à la question, la personne raisonnable fictive examinerait entre autres choses la structure du capital, les connaissances du participant et le temps consacré à l'activité. Elle évaluerait également si la personne qui prétend exploiter une entreprise a procédé de façon ordonnée et méthodique, de la manière dont une personne en affaires procéderait normalement.

                Cela mène à une autre considération — , soit la question du caractère raisonnable. L'article 67 de la Loi de l'impôt sur le revenu traite en particulier du caractère raisonnable des dépenses, mais la notion n'est pas coulée dans le béton. L'article 67 s'applique dans le contexte d'une entreprise et suppose l'existence d'une entreprise. C'est également un des volets de la question visant à déterminer si une activité particulière est une entreprise. Par exemple, on ne peut dire, en l'absence de raisons contraignantes, qu'une personne dépenserait 1 000 000 $ si tout ce dont elle pouvait raisonnablement s'attendre de tirer est un revenu de 1 000 $.

                En fin de compte, les choses se résument à évaluer, en faisant preuve de sens pratique, l'ensemble des facteurs, en accordant à chacun l'importance qui convient dans le contexte global. Bien entendu, on ne doit pas faire fi de la vision et de l'imagination de l'entrepreneur, mais ce sont là deux aspects qui sont difficiles à évaluer à prime abord. En d'autres termes, si vous voulez qu'on vous traite comme un homme d'affaires, agissez en homme d'affaires.

L'approche ainsi proposée est tout à fait pertinente dans la présente affaire.

[12]          La question à trancher consiste à savoir si l'activité d'élevage d'ovins exercée par l'appelant en 1996 et lors des deux années précédentes, considérée dans le contexte des plans de ce dernier en 1996, a un caractère commercial suffisant pour que l'on puisse considérer qu'il s'agit de l'exploitation d'une entreprise. À mon avis, la preuve soumise par l'appelant ne permet pas de satisfaire à cette exigence fondamentale. L'appelant s'est lancé dans l'élevage d'ovins sans posséder la moindre expérience en la matière; cette expérience, il l'a acquise au petit bonheur, sans plus. On constate l'absence de tout plan concret et de tout sens de l'organisation d'une entreprise. Ses projections, quelles qu'elles aient pu être avant le début de son activité d'élevage d'ovins, ont " seulement été évoquées verbalement entre ma femme, ma fille et moi "[7]. Même si un appelant n'est pas tenu de prouver que l'activité agricole est rentable ou le deviendra sous peu, rien ne prouve que l'activité d'élevage d'ovins exercée en 1996 pouvait se solder par autre chose que des pertes, et ce, indéfiniment. La thèse de l'appelant concernant l'existence d'une attente raisonnable de profit, fondée sur les états financiers de 1997 et de 1998, n'est pas fondée. D'abord, la perte de 320 $ en 1997 était le résultat de la disposition de tout son cheptel d'ovins et de la cessation de cette activité. Le revenu net de 50 $ déclaré en 1998 faisait suite à la vente de veaux. Ensuite, il a été admis tacitement que les dépenses n'avaient pas toutes été prises en compte à l'égard de chacune de ces années.

[13]          Après avoir évalué l'activité en cause, telle que décrite par l'appelant, notamment le capital investi, l'expérience (ou le manque d'expérience) de l'appelant, le temps qu'il pouvait y consacrer et l'incapacité de montrer que des progrès avaient été accomplis sur la voie de la rentabilité, je ne puis conclure qu'il y avait exploitation d'une entreprise. Je dois notamment insister sur le fait que, concernant le plan d'action prévu en 1996, rien dans le témoignage de l'appelant n'indiquait que celui-ci était conscient du fait que, compte tenu des installations dont il disposait alors, son élevage d'ovins devait se réduire au strict minimum. Il n'y a rien non plus dans la preuve soumise par l'appelant qui indique que, en 1996, il ait eu l'intention de faire prendre de l'expansion à son activité. Je ne peux non plus faire abstraction du fait que, lors des six années précédentes, il a essuyé des pertes agricoles importantes dans le cadre de son entreprise de culture céréalière — projet dont on peut uniquement dire qu'il est la manifestation d'une approche tout aussi irrationnelle que celle adoptée pour l'activité d'élevage.

[14]          L'avocat de l'intimée a fait valoir que la recherche d'un passe-temps était l'un des principaux facteurs ayant motivé l'appelant à se lancer dans l'activité en cause, et qu'il fallait en tenir compte. Il ne fait aucun doute que les deux biens agricoles ont été utilisés pour l'entretien des chevaux de selle, mais le Ministre n'en a pas tenu compte dans le cadre de l'établissement de la cotisation. Par conséquent, je ne suis pas disposé à leur accorder le poids que l'avocat aurait souhaité leur voir attribuer. Par contre, je ne puis négliger le fait que les réponses faites par l'appelant aux questions que lui a adressées l'avocat à cet égard ont fait naître certains doutes touchant sa crédibilité de façon générale.

[15]          Somme toute, je ne puis souscrire à l'assertion de l'appelant selon laquelle il exploitait une entreprise viable d'élevage d'ovins en 1996. La preuve soumise ne permet pas de conclure à l'existence d'une attente raisonnable de profit. Je tiens à souligner que ma conclusion repose sur le fait que l'entreprise de l'appelant en 1996 n'était pas organisée, planifiée et financée d'une façon telle qu'il était raisonnable de considérer qu'elle pourrait produire un revenu dans un avenir relativement prévisible. Par conséquent, l'appel est rejeté.

Signé à Toronto (Ontario), ce 4^e jour de décembre 2000.

" A. A. Sarchuk "

J.C.C.I.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

Traduction certifiée conforme ce 13^e jour de juin 2001.

Mario Lagacé, réviseur

---