[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
1999-2399(IT)I
ENTRE :
PATRICK J. FARDEAU,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appels entendus le 3 avril 2002, à Montréal (Québec), par
l'honorable juge en chef adjoint D. G. H. Bowman
Comparutions
Pour l'appelant : L'appelant lui-même
Avocate de l'intimée : Me Annick Provencher
JUGEMENT
Il est ordonné que l'appel interjeté à l'encontre de la cotisation établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1995 soit rejeté.
Et il est ordonné que l'appel interjeté à l'encontre de la cotisation établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1996 soit admis et que la cotisation soit déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation de façon à permettre la déduction de 873,31 $ en vertu du sous-alinéa 8(1)i)(iii).
Et il est ordonné que l'appel interjeté à l'encontre de la cotisation établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1997 soit annulé.
Signé à Ottawa, Canada, ce 23e jour de mai 2002.
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« D. G. H. Bowman » |
J.C.A.
Traduction certifiée conforme
ce 6e jour de janvier 2003.
Mario Lagacé, réviseur
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Date: 20020523
Dossier: 1999-2399(IT)I
ENTRE :
PATRICK J. FARDEAU,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge en chef adjoint Bowman
[1] Les appels en l'instance sont à l'encontre de cotisations établies pour les années d'imposition 1995, 1996 et 1997. Ils concernent le rejet de déductions de frais de déménagement et de dépenses d'emploi. En ce qui concerne l'année 1995, aucune preuve n'a été produite, de sorte que l'appel pour cette année doit être rejeté. En ce qui concerne l'année 1997, aucun avis d'opposition n'a été déposé et l'appel pour cette année sera dès lors annulé.
[2] Il reste l'appel se rapportant à l'année 1996. L'appelant est un agent de la GRC. En 1996, il a quitté la province de la Colombie-Britannique à la demande l'employeur pour s'installer au Québec. La plupart de ses dépenses lui ont été remboursées, sauf quelques-unes, dont il demande la déduction. En outre, il demande la déduction d'un montant de 873,31 $ en vertu du sous-alinéa 8(1)i)(iii) de la Loi de l'impôt sur le revenu.
[3] Je me pencherai d'abord sur la déduction des frais de déménagement en vertu de l'article 62 de la Loi. La pièce A-3 fournit la liste des montants en cause :
DÉMÉNAGEMENT
réfrigérateur 682,59 $
Van lines 2 450,00
Déballage 600,00
GRC - divers 1 880,12
Total2 5 588,71 $
[4] L'expression « frais de déménagement » qui est définie à l'article 62 s'entend des montants qui ont été payés ou engagés dans les faits. Elle n'englobe pas le coût des biens qui ont été endommagés ou perdus par l'entreprise de déménagement. Le réfrigérateur a été soit endommagé soit perdu, et le montant de 682,59 $ semble correspondre au prix d'un nouveau réfrigérateur. Le montant de 2 450 $ indiqué en regard de la mention Van lines représente la différence entre la somme de 3 500 $ que l'appelant a réclamée à la GRC pour les divers articles endommagés durant le déménagement et le montant de 1 050 $ que la GRC lui a versé. À mon sens, ni l'un ni l'autre de ces postes ne constitue des « frais de déménagement » au sens de l'article 62.
[5] Le montant de 1 880,12 $ indiqué en regard de la rubrique GRC - divers, représente la différence entre le montant de 2 128,80 $ refusé par la GRC, selon la pièce A-2 et le montant de 248,68 $ (repas pour 5 personnes). Ces montants semblent avoir été remboursés en partie à titre de montants « forfaitaires » . Ils englobent la câblevision, Bell Canada, le coût d'un cours de karaté, des plantes d'intérieur qui sont restées en Colombie-Britannique et divers autres articles. Il ne m'appartient pas de décider si la GRC aurait dû payer ces montants, mais je considère que ce ne sont pas des frais de déménagement.
[6] Le dernier montant de 600 $ se rapportant au déballage des effets représente simplement le temps que l'appelant a consacré personnellement à cette tâche et qu'il évalue à 36 heures. Cela ne constitue nullement une dépense et, de toute manière, l'appelant a reçu un montant supplémentaire correspondant au douzième de son salaire à titre d'indemnisation à ce titre, selon le témoignage de Mme Isabelle Guilbault.
[7] L'autre partie des frais dont l'appelant demande la déduction est composée de dépenses qui, prétend-il, sont visées par le sous-alinéa 8(1)i)(iii). Il s'agit des dépenses suivantes :
EMPLOI POUR LA GRC
Chemises 92,18 $
Chaussettes 15,16
Gants 27,42
Cravates 11,80
Porte-cravates 6,97
Téléphone cellulaire 474,80
Téléavertisseur 244,98
Total 1 873,31 $
[8] Le sous-alinéa 8(1)i)(iii) permet au contribuable de déduire les montants payés dans l'année au titre :
(iii) du coût des fournitures qui ont été consommées directement dans l'accomplissement des fonctions de la charge ou de l'emploi et que le contrat d'emploi du cadre ou de l'employé obligeait à fournir et à payer.
Le texte anglais de la disposition est libellé comme suit :
(iii) the cost of supplies that were consumed directly in the performance of the duties of the office or employment and that the officer or employee was required by the contract of employment to supply and pay for.
[9] Il est évident que l'appelant satisfait en partie aux conditions prévues. Il a payé les montants en question et il était tenu de fournir et de payer ces articles en vertu de son contrat d'emploi. Il reste toutefois deux questions à trancher : les articles indiqués dans la liste qui précède sont-il des « fournitures » et ont-ils été « consommé[...]s directement dans l'accomplissement des fonctions de la charge ou de l'emploi » de l'appelant? S'ils ont été « consommés » au sens de la disposition, ils ont manifestement été consommés directement dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi de l'appelant.
a) S'agit-il de fournitures?
[10] La Cour de l'Échiquier s'est penchée sur cette question dans le contexte de l'alinéa 11(10)c) de l'ancienne Loi de l'impôt sur le revenu dans l'affaire Luks [No. 2] v. M.N.R., 58 DTC 1194, à la page 1198-1199, où le juge Thurlow (tel était alors son titre) a déclaré ce qui suit :
[TRADUCTION]
« Fournitures » est un terme dont le sens peut varier largement, selon le contexte dans lequel il est utilisé. À l'alinéa 11(10)c), on l'utilise dans un contexte qui vise des choses qui sont consommées dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi. De nombreuses choses peuvent être consommées, en ce sens qu'elles peuvent être complètement usées ou utilisées dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi. L'usine ou les appareils mécaniques de l'employeur peuvent être complètement usés. Les vêtements de l'employé peuvent être complètement usés. Ses outils peuvent être complètement usés. Et les matériaux qui servent au travail, peu importe qui les fournit, peuvent être complètement utilisés. « Fournitures » a un sens plus restreint que « choses » et, dans le contexte qui nous intéresse, il ne comprend pas toutes les choses qui peuvent être consommées dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi, que ce soit dans le sens d'être complètement usées ou complètement utilisées. La ligne de démarcation qui sépare ce qui est inclus dans ce terme de ce qui n'y est pas inclus peut être difficile à définir exactement. Toutefois, d'une manière générale, j'estime que son sens normal, dans le contexte, se limite aux matières qui sont entièrement consommées dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi. Il vise manifestement des articles comme l'essence destinée à un chalumeau mais, à mon avis, pas le chalumeau lui-même. Ce dernier, ainsi que les outils en général, relève de la catégorie du matériel.
[...]
Les outils pour le remplacement desquels l'appelant a dépensé 44,34 $ comprenaient un chalumeau, des tournevis, des pinces et un cordeau traceur, et c'étaient tous des articles qu'il était obligé de fournir en vertu du contrat, et, selon la preuve produite, il se peut qu'il ait inclus quelques menus articles que l'employeur était obligé de fournir en vertu du contrat. La preuve a été faite qu'un chalumeau est censé durer plus d'un an, que les tournevis et pinces sont d'une durée imprécise et qu'ils doivent parfois être remplacés dans le courant d'une année, et même plus souvent, et que le cordeau traceur entre dans la catégorie des choses qui sont complètement utilisées après une année. Aucun élément de preuve n'a toutefois été produit pour établir à quel moment ces articles, ou, d'ailleurs, les autres outils que l'appelant était tenu de fournir en vertu du contrat et qui étaient compris dans le montant de 44 34 $, ont cessé d'être utiles dans les faits.
En l'espèce, la demande de déduction du montant de 44,34 $ est rejetée pour deux raisons.
La première est que, peu importe leur durée de vie lorsqu'ils sont utilisés, ou le nombre de fois qu'il est nécessaire de les remplacer, les articles mentionnés qui ont été inclus dans le montant de 44,34 $, de même que les autres articles que l'appelant était tenu de fournir en vertu du contrat étaient tous des outils qui entraient dans la catégorie générale du matériel et, à mon sens, aucun d'eux ne peut être considéré à proprement dit comme des « fournitures » au sens où ce terme est utilisé à l'alinéa 11(10)c).
La seconde raison est que, même en tenant pour acquis que les outils pour lesquels l'appelant a déboursé 44,34 $ étaient des fournitures au sens de l'alinéa 11(10)c), on n'a pas établi qu'ils ont été consommés ou complètement usés dans l'accomplissement des fonctions de n'importe lequel des trois emplois que l'appelant a exercés en 1954. Il n'a pas davantage été établi qu'ils étaient consommés ou complètement usés à la fin de 1954. Pour autant qu'il semble, ils ne sont peut-être pas encore complètement usés ou consommés.
Il est clair, à la lecture de l'alinéa 11(10)c), que seul le coût des fournitures « qui ont été consommées » dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi peut être déduit. Le texte français est peut-être encore plus clair que le texte anglais, où sont utilisés les mots « that were consumed » . Afin d'avoir droit à la déduction, le contribuable doit prouver que le montant en cause satisfait au critère. Il n'est pas difficile de constater à quel point il est facile de faire cette preuve lorsque des fournitures comme de l'essence pour un chalumeau sont en cause, car l'appelant qui a tenu un registre sera en mesure d'établir quelle quantité du produit il a consommé dans l'année, mais des problèmes surgiront inévitablement dans le cas d'outils, ce qui confirme selon moi l'opinion déjà exprimée que les outils ne sont aucunement des fournitures au sens de la disposition. Aux fins de l'affaire en l'instance, toutefois, il suffit de dire que la déduction demandée est refusée à cause de l'absence d'éléments de preuve établissant que les outils pour lesquels l'appelant a déboursé 44,34 $ ont été consommés dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi.
[11] Dans l'affaire Cuddie c. R., C.C.I., no 97-1898(IT)I, 3 avril 1998 ([1998] 3 C.T.C. 2232), le juge Bell s'est penché sur un certain nombre de décisions rendues par la Cour. Le résumé très utile qu'il en a fait est reproduit en partie ci-après :
8 Dans la décision Thibault v. M.N.R., 86 D.T.C. 1542, cette cour a conclu que les vêtements pouvaient être considérés comme des "fournitures" mais qu'ils ne pouvaient pas être "consommés". Dans la décision Komarniski v. M.N.R., 80 D.T.C. 1134, cette cour a déterminé que les outils n'étaient pas des "fournitures", mais du matériel dont le coût n'était pas déductible. Le juge Tremblay a cité la décision Herman Luks (No. 2) v. M.N.R., 58 D.T.C. 1194, dans laquelle le juge Thurlow, qui était alors juge à l'ancienne Cour de l'Échiquier du Canada, a dit, au sujet de la distinction à faire entre les "fournitures" et le "matériel"
[... reproduit au paragraphe précédent]
9 Dans la décision Brownlee v. M.N.R., 78 D.T.C. 1571, cette cour a conclu que le mot "fournitures" ne visait pas des vêtements individuels comme les uniformes d'un policier. Elle a conclu que les uniformes n'étaient pas "consommés" au sens habituel du terme. Elle a ajouté que, même si les uniformes étaient des "fournitures qui ont été consommées", ces fournitures n'étaient pas "consommées" directement dans l'accomplissement des fonctions d'une charge ou d'un emploi. Les positions susmentionnées sont confirmées dans les jugements McLeavy v. M.N.R., 54 D.T.C. 136, et Drobot v. M.N.R., 87 D.T.C. 371.
10 Les arguments que l'appelant Cuddie a présentés étaient logiques et, compte tenu des circonstances qu'il a décrites, ils étaient fondés. J'ai apprécié son témoignage et je ne doute pas de sa sincérité et de sa crédibilité. Toutefois, le critère légal auquel il faut satisfaire est strict. En utilisant l'expression "fournitures qui ont été consommées", le législateur établissait une exigence ferme à l'égard des déductions. Le New Shorter Oxford English Dictionary définit le mot "consume" (consommer) comme suit,
[TRADUCTION]
Qui a été consommé.
Le mot "consumed" (consommé, consumé) est entre autres défini comme suit :
[TRADUCTION]
Être détruit, en particulier par le feu ou (autrefois) être épuisé par la maladie; disparu comme par évaporation. [...] Utiliser de façon à détruire; prendre et épuiser; employer. [...] Manger, boire; dévorer.
11 Les dépenses engagées par les appelants n'étaient tout simplement pas des dépenses à l'égard desquelles des fournitures avaient été consommées. Par conséquent, les appels sont rejetés.
[12] La question de savoir si des choses comme des chemises, des chaussettes ou d'autres articles semblables constituent des fournitures ne fait pas l'unanimité parmi les juges de la Cour. Ce n'est pas d'outils dont il est question en l'espèce. Les articles au sujet desquels on s'interroge sont des chemises et des chaussettes qui finissent par s'user. Avec tout le respect que je dois au juge Thurlow, je crois que le moment est venu de remettre en cause le point de vue qu'il a adopté dans l'affaire Luks. Si ce point de vue peut être valable dans le cas d'outils, il est peut-être trop restrictif pour être appliqué aux chemises, chaussettes et bottes qui sont utilisées dans le contexte du monde moderne du travail. Il est incontestable que des articles comme des vêtements sont des fournitures. Dans l'affaire Thibault c. M.R.N., C.C.I., no 84-885(IT), 14 mai 1986 (86 DTC 1542), le juge Tremblay, après avoir cité des définitions du dictionnaire, a conclu que les vêtements entraient dans la catégorie des « fournitures » . Je partage son point de vue. Il a toutefois exprimé l'opinion que les vêtements n'étaient pas « consommés » . J'entends me pencher sur ce second point de vue ci-après.
[13] Dans Le Petit Robert 1 Dictionnaire alphabétique et analogique de la langue française, le mot « fourniture » est défini de la manière suivante :
◆1 ° Action de fournir. Être chargé de la fourniture des vivres, du fourrage. V. Approvisionnement, livraison. ◆2 ° Ce qu'on fournit, ce qu'on livre (généralement au plur.). V. Provision. On trouve dans cette librairie toutes les fournitures scolaires. ◊Spécialt. Ce que fournissent, en dehors de la matière principale, les artisans à façon tels que tailleurs, couturiers, tapissiers. Il m'a pris tant pour la façon et tant pour les fournitures. - Dr. comm. Livraisons faites par des commerçants à des non-commerçants, pour des besoins non commerciaux. ◆3 ° Cuis. Fines herbes que l'on mêle à la salade. V. Assaisonnement.
[14] Dans le Multi-Dictionnaire de la langue française (Québec Amérique), « fourniture » est défini comme suit :
1. Approvisionnement. La fourniture de bois. SYN. livraison.
2. (GÉN. AU PLUR.) Petit matériel spécialisé. Des fournitures scolaires, des fournitures de bureau. SYN. accessoires.
b) Ont-ils été « consommés » ?
[15] Si l'on adopte l'approche téléologique pour interpréter cette disposition, il est manifeste, à mon sens, que les vêtements qu'un policier est obligé de porter dans le cadre de son emploi sont des fournitures qui sont consommées. Si l'on prend un peu de recul et qu'on se demande quel genre de dépenses d'emploi est visé par le sous-alinéa 8(1)i)(iii), il semble que les vêtements que les agents de la GRC doivent fournir et payer eux-mêmes entrent tout à fait dans la catégorie de dépenses à laquelle cette disposition s'applique. Il ne sert à rien de retenir une interprétation technique restrictive lorsque le bon sens exige que l'on tire une conclusion différente. Le mot « consumed » (consommé) revêt un assez grand nombre de sens. The Oxford English Dictionary ( « OED » ) consacre les trois quarts d'une page à la définition de ce mot. Il est vrai qu'on y attribue notamment le sens de détruire (par le feu, par exemple), de dévorer (en mangeant, par exemple) ou de dépenser (en parlant d'argent). Cependant, je ne crois pas qu'il existe quelque raison d'exiger qu'il y ait annihilation instantanée. La consommation peut être progressive. Peut-être n'est-il pas possible de consommer un marteau, mais on ne déforme pas le sens du mot en disant qu'on consomme des vêtements en les portant jusqu'à ce qu'ils soient complètement usés. En fait, l'une des définitions de « consume » que l'on trouve dans le OED est la suivante :
[TRADUCTION]
d. Porter jusqu'à usure complète.
1878 HOOKER & BALL Marocco 156 Les minces sandales que tout le monde porte sont très vite consommées.
[16] Qu'en est-il du coût mensuel du téléavertisseur et du téléphone cellulaire? Il ne fait aucun doute que ces services sont des « fournitures » et, à l'évidence, ils sont eux aussi consommés.
[17] Dans le bulletin d'interprétation IT-352R2, on établit une distinction entre :
d) les dépenses en télégrammes, appels téléphoniques interurbains et temps d'utilisation de téléphones cellulaires qui sont rattachées de façon raisonnable au revenu d'emploi.
lesquelles, dit-on, sont déductibles en vertu du sous-alinéa 8(1)i)(iii) et :
a) les frais mensuels pour le service téléphonique de base;
b) les montants payés au titre des frais de branchement ou de licence de communication d'un téléphone.
lesquelles, dit-on, ne le sont pas.
[18] Je suppose que, lorsqu'il s'agit de trancher des questions d'impôt, nous devrions être habitués à établir de subtiles distinctions, mais la distinction que l'on voudrait que je fasse en l'espèce est un peu trop subtile à mon goût. En fait, elle est totalement insensée. Lorsque, comme en l'espèce, l'agent doit fournir son propre téléphone cellulaire et l'utiliser dans l'accomplissement des fonctions de son emploi, les frais mensuels pour le service représentent tout autant le coût d'un service fourni que le temps d'utilisation du même téléphone.
[19] L'appel pour l'année d'imposition 1995 et rejeté et l'appel pour l'année d'imposition 1997 est annulé. L'appel pour l'année d'imposition 1996 est admis et la cotisation est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation de façon à permettre la déduction de 873,31 $ en vertu du sous-alinéa 8(1)i)(iii).
Signé à Ottawa, Canada, ce 23e jour de mai 2002.
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« D. G. H. Bowman » |
J.C.A.
Traduction certifiée conforme
ce 6e jour de janvier 2003.
Mario Lagacé, réviseur