[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
97-2609(IT)I
ENTRE :
EMIL SEBULSKI,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appel entendu le 4 août 1999 à Regina (Saskatchewan) par
l'honorable juge suppléant D. R. Watson
Comparutions
Avocat de l'appelant : Me S. Kyba
Avocat de l'intimée : Me P. Derksen
JUGEMENT
L'appel des cotisations établies en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1993, 1994 et 1995 est rejeté.
Signé à Ottawa, Canada, ce 19e jour d'août 1999.
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« D. R. Watson » |
J.S.C.C.I.
Traduction certifiée conforme
ce 4e jour d'avril 2003.
Philippe Ducharme, réviseur
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Date: 19990819
Dossier: 97-2609(IT)I
ENTRE :
EMIL SEBULSKI,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge suppléant WATSON, C.C.I.
[1] L'appel a été entendu à Regina, en Saskatchewan, le 4 août 1999, sous le régime de la procédure informelle.
[2] En calculant son revenu pour les années d'imposition 1993, 1994 et 1995, l'appelant a déduit des montants de 4 769,14 $, de 5 966,22 $ et de 6 044,43 $, respectivement, à titre de pertes agricoles, et a augmenté le montant reporté prospectivement à titre de pertes agricoles de 2 269,11 $, de 3 466,22 $ et de 3 544,42 $ dans ces années. Voici comment il a effectué le calcul de ses pertes nettes :
1993
Revenu
revenu provenant des récoltes 1 916,44
remboursements et autres revenus 1 091,40
total des revenus 3 007,84
Dépenses
impôt foncier 1 279,53
dépenses liées à l'équipement et au camion 3 834,70
dépenses liées à l'automobile (pour la ferme) 618,50
réparations de bâtiments 276,26
petits outils 142,31
assurance - récoltes, bâtiments, bétail 90,50
comptabilité, bureau, etc. 287,80
téléphone (pour la ferme) 421,44
électricité (pour la ferme) 232,50
mazout de chauffage (pour la ferme) 329,01
travail à façon et location d'équipement 48,15
défrichage ou amélioration des terres et gravier 431,81
déduction pour amortissement 2 053,61
total des dépenses 10 046,12
Perte nette (7 038,28)
Moins l'augmentation au titre du report prospectif d'une perte 2 269,14
Perte réclamée dans la déclaration de 1993 (4 769,14)
1994
Revenu
revenu provenant des récoltes 2 048,84
remboursements et autres revenus 888,48
total des revenus 2 937,32
Dépenses
impôt foncier 1 549,52
carburant et huile pour l'équipement
et le camion 3 364,12
dépenses liées à l'automobile (pour la ferme) 963,99
réparations de bâtiments et de clôtures 1 700,00
assurance - récoltes, bâtiments, bétail 367,00
comptabilité, bureau, etc. 145,00
téléphone (pour la ferme) 706,85
électricité (pour la ferme) 634,07
mazout de chauffage (pour la ferme) 165,10
travail à façon et location d'équipement 20,00
autres dépenses 531,25
déduction pour amortissement 2 222,86
total des dépenses 12 369,76
Perte nette (9 432,44)
Moins l'augmentation au titre du report prospectif d'une perte 3 466,22
Perte réclamée dans la déclaration de 1994 (5 966,22)
1995
Revenu
revenu provenant des récoltes 647,55
remboursements 580,65
autres revenus 280,84
total des revenus 1 509,04
Dépenses
impôt foncier 1 398,69
carburant et huile pour l'équipement
et le camion 2 973,06
dépenses liées à l'automobile (pour la ferme) 955,97
petits outils 162,00
assurance - récoltes, bâtiments, bétail 372,00
comptabilité, bureau, etc. 167,61
téléphone (pour la ferme) 677,59
électricité (pour la ferme) 742,33
mazout de chauffage (pour la ferme) 149,91
défrichage ou amélioration des terres 85,00
réparation de la maison (pour la ferme) 413,52
déduction pour amortissement 3 000,21
total des dépenses 11 097,89
Perte nette (9 588,85)
Moins l'augmentation au titre du report prospectif d'une perte 3 544,42
Perte réclamée dans la déclaration de 1995 (6 044,43)
[3] Voici les faits reconnus par l'intimée dans la réponse à l'avis d'appel :
[traduction]
a) le sous-procureur général admet que l'appelant est un enseignant à la retraite;
b) le sous-procureur général admet que l'appelant a construit une petite serre et que sa production n'est pas commerciale;
c) le sous-procureur général admet que le neveu de l'appelant exploite environ 320 acres de terres dont l'appelant est propriétaire;
d) le sous-procureur général ne sait pas si l'appelant fournit du travail, et met ce fait en cause;
e) le sous-procureur général nie les autres allégations de fait indiquées dans l'avis d'opposition.
[4] Par des avis de nouvelles cotisations datés du 2 décembre 1996 et un avis de ratification daté du 6 juin 1997, le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a refusé les pertes déduites par l'appelant dans ses déclarations de revenu des années d'imposition 1993, 1994 et 1995.
[5] En établissant la nouvelle cotisation comme il l'a fait, le ministre s'est appuyé sur les hypothèses de fait suivantes :
[traduction]
a) les faits admis ou énoncés ci-dessus;
b) l'appelant est propriétaire de la terre agricole décrite officiellement comme la moitié est du 20-29-9 W2M (la « terre agricole » ) depuis au moins 30 à 40 ans;
c) durant les périodes pertinentes, le neveu de l'appelant cultivait la terre agricole et sa propre terre comme une seule exploitation agricole;
d) jusqu'à ce que l'appelant prenne sa retraite en 1989, son neveu ne lui a payé aucun loyer pour l'utilisation de la terre agricole, mais a payé toutes les dépenses engagées, y compris l'impôt foncier sur la propriété;
e) depuis qu'il a pris sa retraite, et au cours des années d'imposition 1993, 1994 et 1995, l'appelant n'a pas reçu plus qu'un tiers des revenus nets provenant des récoltes produites par son neveu sur la terre agricole, et l'appelant payait l'impôt foncier relatif à la terre agricole;
f) l'appelant et son neveu n'ont pas l'intention de changer l'entente;
g) en 1986, l'appelant a acquis dix acres de terre de plus situés dans la partie nord-ouest du 10-30-9 W2M (la « propriété familiale » );
h) l'appelant a emménagé dans la propriété familiale en 1989, lorsqu'il a pris sa retraite;
i) la résidence de l'appelant occupe deux ou trois acres de la propriété familiale, ce qui ne laisse que sept ou huit acres de terre pour la culture;
j) durant les périodes en cause, l'appelant était propriétaire d'un minimum d'équipement agricole;
k) au cours des années d'imposition 1993, 1994 et 1995, l'appelant n'a acheté comme équipement qu'une coupeuse à bois, deux cellules à grain, une brouette, une charrue, un cultivateur et un camion à chargement frontal;
l) le neveu de l'appelant utilise son équipement afin de semer et de récolter tout ce qui peut pousser sur la propriété familiale;
m) la serre construite par l'appelant sur la propriété familiale n'est utilisée que pour faire pousser des produits d'alimentation destinés à être consommés ou utilisés personnellement par l'appelant;
n) à aucun moment des périodes en cause, l'appelant n'a eu l'intention d'accroître ses activités agricoles;
o) les revenus d'emploi et de pension de l'appelant des années d'imposition 1993, 1994 et 1995 sont les suivants :
Année Revenu Revenu Intérêts Total
d'imposition d'emploi de pension créditeurs
1993 5 127,34 30 384,06 35 511,40
1994 3 558,24 58 258,65 61 816,89
1995 4 248,74 31 217,82 64,69 35 531,25
Total 12 934,32 119 860,53 64,69 132 859,54
p) l'appelant possède un capital limité;
q) pour les années d'imposition allant de 1987 à 1996, l'appelant a calculé que les pertes liées aux activités agricoles étaient les suivantes :
Année Revenu Revenu
d'imposition brut (pertes) net
1989 486,00 (2 587,00)
1990 965,00 (4 409,00)
1991 1 712,00 (3 637,00)
1992 530,00 (8 822,00)*
1993 3 007,00 (4 769,00)*
1994 2 937,00 (9 432,00)*
1995 1 509,00 (9 588,00)*
1996 3 763,57 (12 010,80)
Total 14 909,57 (55 254,80)
* l'appelant a réclamé des pertes agricoles restreintes pour chacune de ces années, et une partie des pertes a été reportée prospectivement
r) des dépenses déduites pour les années d'imposition 1993, 1994 et 1995, au moins 928,27 $, 3 397,42 $ et 1 677,76 $, respectivement, se rapportaient aux services publics, aux assurances, aux réparations et à la maintenance relatifs au domicile de l'appelant;
s) les montants déduits au titre de la note de téléphone des années d'imposition 1993, 1994 et 1995 ne représentaient que les frais mensuels de location de la ligne téléphonique et les frais d'appels interurbains personnels; il s'agissait de frais personnels ou de frais de subsistance de l'appelant;
t) des sommes déduites pour les années d'imposition 1993, 1994 et 1995 au titre des dépenses en carburant et en huile pour l'équipement et le camion et des dépenses liées à l'automobile, au moins 1 874,17 $, 2 437,48 $ et 1 443,84 $, respectivement, correspondaient à des frais personnels ou à des frais de subsistance de l'appelant;
u) l'appelant n'utilisait ses véhicules pas plus que la moitié du temps pour les activités agricoles;
v) les dépenses déduites par l'appelant lorsqu'il a calculé son revenu (sa perte) agricole des années d'imposition 1993, 1994 et 1995 représentaient des frais personnels ou des frais de subsistance de l'appelant, et n'ont pas été engagées en vue de tirer un revenu d'une entreprise ou d'un bien;
w) l'appelant n'avait aucun document étayant le fait qu'il avait engagé toutes les sommes déduites à titre de dépenses dans ses déclarations de revenu des années 1993, 1994 et 1995;
x) au cours des années d'imposition 1993, 1994 et 1995, l'appelant n'a pas exploité une ferme et n'avait pas d'attente raisonnable de profit;
y) au cours des années d'imposition 1993, 1994 et 1995, l'appelant ne comptait pas sur l'agriculture comme source de revenu et ne la considérait pas comme son gagne-pain;
z) le revenu de l'appelant, pour les années d'imposition 1993, 1994 et 1995, ne provenait principalement ni de l'agriculture ni d'une combinaison de l'agriculture et de quelque autre source.
[6] À l'audience, l'avocat de l'appelant a admis les hypothèses énoncées aux alinéas b) à d), g) à m), o), q), r), t), u), y) et z) et a nié les hypothèses énoncées aux alinéas e), f), n), p), s) et v) à x).
[7] Les questions en litige sont celles de à savoir si l'appelant avait une attente raisonnable de tirer un profit de l'agriculture au cours des années d'imposition 1993, 1994 et 1995, et, le cas échéant, si l'appelant peut déduire les dépenses susmentionnées lorsqu'il calcule ses pertes agricoles et ses pertes agricoles restreintes pour ces années.
[8] L'appelant a le fardeau d'établir, selon la prépondérance des probabilités, que la nouvelle cotisation dans laquelle le ministre refusait les dépenses réclamées pour les années en cause n'était pas fondée en fait et en droit.
[9] L'appelant et son neveu, Rick Sebulski, ont été les seuls témoins à l'audience.
[10] Depuis 1989, l'appelant avait avec son neveu une entente très vague en ce qui concerne la culture de ses 200 acres de terres agricoles utiles. Le neveu cultivait la terre de l'appelant, payait toutes les dépenses, y compris celles liées à l'ensemencement, à l'arrosage, à la récolte et à l'équipement, et il vendait le grain à son propre compte; l'excédent, s'il en était, du montant net reçu sur les dépenses du neveu était versé à l'appelant. En retour, l'appelant travaillait à temps plein afin d'aider son neveu à cultiver les terres dont ce dernier s'occupait, soit environ 13 quarts de section qu'il louait à d'autres parents.
[11] Du revenu très modeste qu'il tirait de l'exploitation agricole, l'appelant déduisait des dépenses additionnelles telles que l'impôt foncier sur la terre, les dépenses liées à son équipement et à son camion, le coût des réparations effectuées sur les bâtiments, les frais d'assurance et de carburant ainsi que les factures de services publics, notamment le téléphone, le chauffage et l'électricité.
[12] Comme l'indique la réponse à l'avis d'appel, pendant la période allant de 1989 à 1996, l'appelant a déclaré un revenu agricole d'environ 14 909 $ et des dépenses d'environ 70 000 $, réclamant donc la déduction de pertes nettes d'environ 55 000 $.
[13] Pour les trois années en cause, l'appelant a déclaré des revenus agricoles d'environ 7 450 $ et des dépenses d'environ 30 000 $, pour une perte nette d'environ 23 000 $. Une grande partie des dépenses réclamées représentaient des dépenses personnelles, notamment au titre de la serre, de la maison de ferme utilisée comme résidence familiale et du carburant pour son propre véhicule, et non des dépenses liées aux activités agricoles de son neveu. L'appelant n'exerçait pas ses propres activités agricoles, mais il offrait ses services à son neveu étant donné que celui-ci cultivait les 200 acres de terre de l'appelant en utilisant de l'équipement qui n'appartenait pas à ce dernier.
[14] La jurisprudence portant sur ce type d'appel est volumineuse. L'attente raisonnable de profit est un critère objectif qui ne s'appuie pas simplement sur des rêves fantaisistes. L'application du critère objectif suppose un examen des profits et des pertes des années antérieures, du plan d'activités et du contexte de la mise en application de ce plan (notamment la démarche suivie), du temps consacré à l'activité, du bagage du contribuable, notamment ses études et son expérience, du temps requis pour rentabiliser l'entreprise projetée, de la présence ou de l'absence des éléments nécessaires à la réalisation éventuelle de profits, de la cause des pertes et, s'il y a effectivement des pertes, de la capacité d'effectuer des rajustements.
[15] Dans l'arrêt Moldowan c. R., [1978] 1 R.C.S. 480, le juge Dickson a écrit ce qui suit :
11. Il y a d'abord eu controverse, mais il est maintenant admis que pour avoir une « source » de revenu, le contribuable doit avoir en vue un profit ou une expectative raisonnable de profit. L'expression source de revenu équivaut donc au terme entreprise : Dorfman c. M.R.N. [[1972] C.T.C. 151]. Voir également l'al. 139(1)ae) de la Loi de l'impôt sur le revenu qui inclut à titre de « frais personnels ou frais de subsistance » , donc non déductibles aux fins de l'impôt, les dépenses inhérentes aux propriétés entretenues par le contribuable pour son propre usage et avantage, et non entretenues relativement à une entreprise exploitée en vue d'un profit ou dans une expectative raisonnable de profit. Si le contribuable, en exploitant sa ferme, se livre simplement à un passe-temps, sans expectative raisonnable de profit, il ne peut réclamer aucune déduction pour les dépenses engagées.
12. Une jurisprudence volumineuse traite de la signification de l'expression expectative raisonnable de profit, mais il ne s'en dégage aucune constante. À mon avis, on doit s'appuyer sur tous les faits pour déterminer objectivement si un contribuable a une expectative raisonnable de profit. On doit alors tenir compte des critères suivants : l'état des profits et pertes pour les années antérieures, la formation du contribuable et la voie sur laquelle il entend s'engager, la capacité de l'entreprise, en termes de capital, de réaliser un profit après déduction de l'allocation à l'égard du coût en capital. Cette liste n'est évidemment pas exhaustive. Les facteurs seront différents selon la nature et l'importance de l'entreprise : La Reine c. Matthews [[1974] C.T.C. 230; 74 D.T.C. 6193]. Personne ne peut s'attendre à ce qu'un fermier qui achète une affaire déjà productive subisse au départ les mêmes pertes que celui qui met sur pied une exploitation forestière sur un terrain vierge.
[16] Dans l'affaire Landry c. La Reine, C.A.F., no A-392-93, 5 juillet 1994 (94 DTC 6624), le juge Décary déclarait ceci :
Quelqu'un peut bien, avec la meilleure volonté du monde, exercer une activité qui prend tout son temps, sans que cette activité ne devienne pour autant une entreprise pour les fins de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi). N'est en effet entreprise, aux fins de déterminer s'il y a source de revenu, qu'une activité qui est profitable ou qui est exercée avec un espoir objectif raisonnable de profit.
[17] Il ajoutait ceci plus loin :
Il vient donc un temps, dans la vie de toute entreprise déficitaire, où le ministre doit pouvoir déterminer objectivement, après, le cas échéant, avoir donné la chance au coureur pendant un certain nombre d'années, qu'un espoir raisonnable de profit s'est transformé en rêve impraticable. Ainsi que le soulignait le juge Pigeon dans Sous-ministre du Revenu (Qué.) c. Lipson ([1979] 1 R.C.S. 833, à la page 839) :
[...] La seule preuve qui ait été faite a été celle des espoirs entretenus lors de la signature du bail, mais ces espoirs avaient été déçus et les facteurs qui avaient causé les pertes des premiers trois ans étaient toujours présents lors du renouvellement. On ne pouvait donc pas se figurer que l'on ne subirait pas une perte. [...]
Outre les critères énumérés par le juge Dickson, ceux dont la jurisprudence a tenu compte, à ce jour, pour déterminer s'il y avait espoir raisonnable de profit, comprennent les suivants : le temps requis pour rentabiliser une activité de ce genre, la présence des ingrédients nécessaires à la réalisation éventuelle de profits, l'état des profits et pertes pour les années postérieures aux années en litige, le nombre d'années consécutives pendant lesquelles des pertes ont été enregistrées, l'accroissement des dépenses et la diminution des revenus au cours des périodes pertinentes, la persistance des facteurs qui causent les pertes, l'absence de planification, et le défaut d'ajustement. Par ailleurs, il ressort de ces mêmes arrêts que la bonne foi et la réputation du contribuable, la qualité du résultat obtenu, le temps et l'énergie consacrés, ne suffisent pas, en eux-mêmes, à transformer en entreprise l'exercice d'une activité.
[18] En l'espèce, compte tenu de toutes les circonstances, dont les témoignages, les admissions et la preuve documentaire, au regard de la jurisprudence bien établie, je suis convaincu que l'appelant ne s'est pas acquitté de la charge qui lui incombait d'établir selon la prépondérance des probabilités qu'il pouvait raisonnablement s'attendre à réaliser des profits au cours des années d'imposition 1993, 1994 et 1995 relativement à l'exploitation de sa ferme. Par conséquent, l'appel est rejeté.
Signé à Ottawa, Canada, ce 19e jour d'août 1999.
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« D. R. Watson » |
J.S.C.C.I.
Traduction certifiée conforme
ce 4e jour d'avril 2003.
Philippe Ducharme, réviseur