Date: 20020207
Dossier: 1999-4627-IT-G
ENTRE :
BENOÎT CÔTE,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifs du jugement
La juge Lamarre Proulx, C.C.I.
[1] Il s'agit d'un appel à l'encontre d'une cotisation du ministre du Revenu national (le « Ministre » ), émise en vertu de l'article 160 de la Loi de l'impôt sur le revenu, (la « Loi » ) à l'égard d'un dividende payé à l'appelant par une société dont il était le seul actionnaire.
[2] Les parties se sont entendues sur un énoncé commun des faits comme suit :
1. La société Desco Stratégies Marketing Inc. (ci-après appelée « la société » ) a été constituée en novembre 1991.
2. À tout moment pertinent, l'Appelant était l'unique actionnaire et administrateur de la société.
3. La seule déclaration de revenus produite par la société se rapporte à l'exercice financier du 1er décembre 1991 au 30 novembre 1992.
4. La société a versé des avances de 57 300 $ pendant l'année 1992, par voie de chèque fait périodiquement, à l'Appelant, le tout, tel qu'il appert des copies de chèques produits à l'onglet 5 du Cahier conjoint de documents.
5. L'Appelant utilisait ces sommes versées périodiquement pour subvenir à ses besoins personnels.
6. La société a déclaré un dividende de 58 350 $ à l'appelant, son actionnaire unique, avant la fin de l'exercice financier terminé le 30 novembre 1992, le tout, tel qu'il appert des états financiers annexés à sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1992, produite sous l'onglet 6 du Cahier conjoint de documents.
7. Le solde des avances consenties à ce dernier au cours de l'exercice financier terminé le 30 novembre 1992 a été réduit à zéro par voie de compensation.
8. Dans sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1992, l'Appelant a déclaré un montant de dividende imposable de 71 632 $.
9. Il s'agit, à toutes fins pertinentes au présent dossier, des seuls revenus déclarés par l'Appelant pour l'année en cause, le tout, tel qu'il ressort de la déclaration d'impôt pour l'année 1992, produite sous l'onglet 7 du Cahier conjoint de documents.
10. Ce dividende équivaut au montant des avances versées pendant l'année 1992, majoré conformément aux dispositions de la Loi.
11. En tout temps pertinents, la société était redevable d'une somme de 15 871,76 $ envers le Ministre pour l'année d'imposition 1992. Cette somme représente des impôts impayés de 14 871 $ et une pénalité de 1 000,26 $, le tout, tel qu'il appert des avis de cotisation du 7 janvier 1999 et du 7 décembre 2000 produits aux onglets 1 et 4 du Cahier conjoint de documents.
12. En date du 7 janvier 1999, les intérêts sur la dette fiscale s'élevaient à 10 851,49 $, le tout, tel qu'il appert de l'avis de cotisation du 7 janvier 1999 produit à l'onglet 1 du Cahier conjoint de documents.
13. En date du 7 décembre 2000, les intérêts sur la dette fiscale s'élevaient à 16 096,34 $, le tout, tel qu'il appert de l'avis de cotisation du 7 décembre 2000 produit à l'onglet 4 du Cahier conjoint de documents.
[3] Les faits sur lesquels le Ministre s'est appuyé sont décrits au paragraphe 11 de la Réponse à l'avis d'appel (la « Réponse » ) comme suit :
a) La société Desco Stratégies Marketing Inc. (ci-après appelée « la société » a été constituée en novembre 1991.
b) À tout moment pertinent, l'Appelant était l'unique actionnaire de la société.
c) La seule déclaration de revenu produite par la société se rapporte à l'exercice financier du 1er décembre 1991 au 30 novembre 1992.
d) La société a versé un dividende en espèces de 71 632 $ à l'Appelant en 1992.
e) Dans sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1992, l'Appelant a déclaré un montant de 71 632 $ à titre de dividende.
f) Au moment où la société a versé ce dividende, elle était redevable d'une somme de 15 871,76 $ envers le Ministre pour l'année d'imposition 1992. Cette somme représente des impôts impayés de 14 871 $ et une pénalité de 1 000,26 $.
g) En date du 7 janvier 1999, les intérêts sur la dette fiscale de la société s'élevaient à 10 851,49 $.
h) Aucune contrepartie ne peut être versée en échange d'un dividende.
[4] L'avis d'appel se fonde notamment sur ce qui suit :
...
5. Plus particulièrement, la cotisation est fondée sur la responsabilité solidaire qu'aurait l'appelant avec la société Desco Stratège Marketing inc. (ci-après Stratège) eu égard à l'impôt de cette dernière pour l'année 1992 et ce, en vertu d'un dividende de cinquante-sept mille trois cents dollars (57 300 $) qu'aurait reçu l'appelant.
6. Or, ce dividende ne constitue pas un transfert au sens de l'article 160 et ne peut donc pas entraîner la responsabilité solidaire de l'appelant en vertu de cet article et ce, pour les motifs exposés ci-après.
7. En 1991, l'appelant était à l'emploi d'un tiers, la société Marketel, de qui il recevait un salaire.
8. En 1992, l'appelant a quitté cet emploi et s'est consacré à temps plein aux activités de Stratège, mais n'en a jamais tiré de salaire.
9. Plutôt, l'appelant prenait des avances de fonds de Stratège pour subvenir à ses besoins.
10. Par la suite, ces avances étaient imposées entre les mains de l'appelant sous forme de dividendes.
11. Ainsi, il n'y a jamais eu de paiement de dividendes fait à l'appelant.
12. Donc, comme les avances représentaient la seule rémunération de l'appelant pour un travail à temps plein au profit de la société, il ne s'agissait pas d'un transfert au sens de l'article 160 L.I.R., le tout, tel qu'il a été reconnu par la jurisprudence.
13. Par ailleurs, Stratège avait pris une entente avec le Ministère du Revenu pour le paiement de ses impôts et avait fait une série de chèques postdatés à cet effet.
14. Cependant, Stratège détenait cinquante pour-cent (50%) des actions d'une société appelée « Desco Stratège Conseil inc. » qui a fait faillite en mai 1994.
15. C'est suite aux difficultés financières de cette société et au paiement par Stratège des dettes de Conseil qu'elle avait cautionnées qu'elle a été incapable d'honorer les chèques faits pour le paiement de ses impôts.
16. Clairement, ceci démontre qu'il n'y avait pas d'intention de priver le gouvernement des sommes qui lui était dues.
17. Les sommes versées à l'appelant l'ont été en guise de rémunération pour ses services à la société.
[5] Il est à noter que l'Avis d'appel et la Réponse ne mentionnent pas la deuxième cotisation qui est mentionnée dans l'entente commune sur les faits. Interrogés à cet égard lors d'une conférence téléphonique tenue le 11 décembre 2001, les deux procureurs m'ont informée qu'il ne s'agissait pas d'une question en litige dans la présente affaire et que le sort de la deuxième cotisation suivra celui de la première. Je leur ai fait remarquer à cette occasion que selon la décision du juge Dussault de cette Cour dans Algoa Trust c. Canada, [1998] A.C.I. no 292 (Q.L.), les intérêts cessent de courir à l'encontre du bénéficiaire du transfert à partir du moment où il est cotisé.
[6] Un cahier conjoint de documents a été produit comme pièce A-1.
[7] L'appelant a brièvement témoigné. Il a expliqué qu'il est un conseiller en gestion et organisation. La société rendait le même genre de services. La société n'est pas dissoute, mais elle est inactive depuis 1992. C'était la première fois qu'il était un actionnaire propriétaire d'une société par actions. Au cours de l'année, il a rendu des services à la société et a retiré des avances sur une base périodique pour subvenir à ses besoins personnels pour un total de 57 300 $. Les chèques sont produits à l'onglet 5 de la pièce A-1. On y voit au début le mot salaire sur plusieurs chèques. Dans le cas de deux chèques, il y a mention de remboursement pour kilométrage. Par la suite on voit les mots avances et plus loin le mot dividende.
[8] À l'onglet 6 de la pièce A-1 est produite la déclaration de revenu de la société. On y lit que les revenus bruts sont au montant de 290 965 $ et les dépenses de 161 131 $. Ces dépenses n'incluent pas le salaire de l'appelant. On y voit au chef « honoraires » 76 879 $, mais selon l'appelant il s'agit d'honoraires à des sous-traitants. Il n'y a pas d'honoraires ou de salaires qui ont été inclus pour l'appelant. Le bénéfice avant impôt est de 129 834 $. L'impôt est de 22 625 $. Le bénéfice net est de 107 209 $. De ce bénéfice net est soustrait un dividende sur actions de catégorie A au montant de 58 350 $. Le solde à la fin est de 48 859 $.
[9] L'appelant a expliqué que la société détenait 50 p. 100 des actions de Desco Stratège Conseil Inc. qui a fait faillite en mai 1994. Ce serait suite aux difficultés financières de cette dernière société, dont la société avait cautionné les dettes, que la société n'a pu payer les impôts dus pour l'année 1992. Il n'y a pas eu plus de preuve à cet égard que cette affirmation.
[10] L'avocat de l'appelant s'est référé à la décision de la Cour d'appel fédérale dans Heavyside c. Canada, [1996] A.C.F. no 1608 (Q.L.), et plus particulièrement au paragraphe 8 de cette décision :
8 L'objet de l'article 160 est d'empêcher un contribuable de se soustraire à son obligation fiscale simplement en transférant son actif à son conjoint ou à toute autre personne visée dans cet article. En rendant le bénéficiaire du transfert personnellement responsable de l'impôt auquel est tenu l'auteur du transfert, l'article 160 autorise le ministre à recouvrer l'impôt dû auprès d'un contribuable qui n'est pas le contribuable original.
[11] Il fait valoir que cette phrase signifie qu'il faut avoir l'intention de se soustraire à ses obligations fiscales lors du transfert et que la société n'avait pas cette intention.
[12] Il s'est référé à la décision de cette Cour dans Davis c. Canada, [1994] A.C.I. no 242 (Q.L.), et plus particulièrement aux paragraphes suivants :
24 Les appelants ont fait valoir que leur travail constituait une contrepartie et que les employés d'une compagnie qui reçoivent des dividendes au lieu d'un salaire et qui déclarent ces dividendes et paient de l'impôt sur ceux-ci ne devraient pas être obligés, à cause d'une soi-disant relation avec une autre personne, à payer l'impôt de cette autre personne à cause de circonstances fâcheuses qui n'impliquent ni la compagnie ni ses employés. (La compagnie suédoise a fait faillite, ce qui a précipité la ruine de la compagnie). La compagnie a déclaré et versé les dividendes à un moment où elle était tout à fait solvable et prospère.
...
26 Le paragraphe 160(1) a pour objet de faire en sorte que les contribuables n'évitent pas de payer de l'impôt en transférant des biens à un tiers sans contrepartie.
...
28 L'appelant soutient que le versement d'un dividende en espèces par la compagnie ne peut être considéré comme un transfert de bien. Dans l'affaire Algoa, précitée, le juge Rip a déclaré, à la page 412 :
Le versement d'un dividende en argent ou sous forme d'autres biens est un transfert de biens au sens du paragraphe 160(1) de la Loi. La corporation s'est appauvrie, et ses actionnaires se sont enrichis. Je ne vois pas comment on peut dire qu'un dividende ne constitue pas un transfert de biens.
29 Je conclus en l'espèce que le versement de dividendes en espèces était un transfert de biens.
b) Une corporation peut-elle verser des dividendes moyennant une contrepartie?
...
38 Bien que la déclaration du juge Dickson ne soit pas nécessairement le fondement de sa décision, il a insisté sur le fait que Mme McClurg avait apporté une contribution très réelle en contrepartie des dividendes qui lui ont été versés, ce qui appuyait clairement son raisonnement principal. Je l'accepte comme fondement de la thèse selon laquelle une contrepartie peut être donnée pour des dividendes.
...
41 Je conclus qu'une contrepartie peut être donnée en échange de dividendes.
c) Une contrepartie a-t-elle effectivement été donnée pour les dividendes en l'espèce?
...
46 Je conclus, d'après les faits, que les appelants ont donné à la compagnie une contrepartie valable et suffisante pour justifier le versement en leur faveur de 67 500 $ en 1985 et de 64 500 $ en 1986. Si ces sommes avaient été versées sous forme de salaire, il est peu probable que l'intimée aurait appliqué le paragraphe 160(1) de la Loi.
47 Le paragraphe 160(1) a pour objet de contrer la tentative d'une personne (compagnie) qui est tenue de payer de l'impôt de se soustraire à l'impôt déterminé par le ministre en transférant des biens, y compris des dividendes en espèces, à une personne avec laquelle elle a un lien de dépendance sans paiement d'une contrepartie. Ce n'est pas le cas en l'espèce. Les appelants se sont consacrés à temps plein à la bonne marche de la compagnie et se sont payés au moyen de dividendes plutôt que d'un salaire. Au moment où les dividendes ont été déclarés, la compagnie était solvable et il n'y a pas de doute que la déclaration et le versement subséquent des dividendes n'ont pas été faits dans le but de se soustraire à l'impôt. L'impôt à payer n'avait pas été déterminé au moment où le dividende a été déclaré comme ayant été versé.
[13] L'avocat de l'appelant fait valoir que ce dernier s'est consacré à temps plein en 1992 à la bonne marche de la société et que le dividende reçu était en compensation de services rendus. Aucune autre compensation n'a été octroyée à l'appelant pour ses services.
[14] Il s'est référé à la décision de la Cour suprême du Canada dans Neuman c. M.R.N., [1998] 1 S.C.R. 770, et plus particulièrement au passage suivant à la page 792 :
60 Selon moi, il est erroné de laisser entendre qu'il peut y avoir une exception à la règle selon laquelle le par. 56(2) ne s'applique pas à un revenu de dividendes lorsque le bénéficiaire du revenu de dividendes, dans une opération effectuée avec lien de dépendance, n'a fourni aucun « apport légitime » à la société. En affirmant cela, je tiens pour acquis, bien sûr, qu'une contrepartie suffisante a été donnée pour les actions au moment de leur émission. Je ne connais aucun principe de droit des sociétés qui exige en outre qu'un actionnaire ait fourni un soi-disant « apport légitime » pour avoir droit à un revenu de dividendes, et il est reconnu que le droit fiscal comporte des principes de droit des sociétés à moins que ces principes ne soient expressément écartés par la loi fiscale en cause.
[15] Il souligne la dernière phrase. Si je comprends bien son argument, il fait valoir que l'article 15 de la Loi décrète qu'un avantage à un actionnaire doit être inclus dans le calcul du revenu de l'actionnaire et que cela explique pourquoi il y a eu le paiement d'un dividende. Selon lui, la loi fiscale a ainsi expressément écarté la notion de dividende du droit corporatif.
[16] L'avocat de l'intimée se réfère notamment, aux décisions de cette Cour dans : Algoa Trust c. Canada, [1993] A.C.I. no 15 (Q.L.); 155579 Canada Inc. c. Canada, [1996] A.C.I. no 1188 (Q.L.); Gosselin c. Canada, [1996] A.C.I. no 206 (Q.L.); Pauzé c. Canada, [1998] A.C.I. no 560 (Q.L.); Gazaille c. Canada, [2001] A.C.I. no 240 (Q.L.), et à la décision de la Cour suprême du Canada dans Neuman (supra), pour faire valoir que le versement d'un dividende constitue un transfert de biens au sens du paragraphe 160(1) de la Loi et qu'aucune contrepartie n'est donnée par un actionnaire en échange du versement d'un dividende.
[17] L'avocat se réfère aussi aux décisions suivantes : Bronfman Trust c. La Reine, [1987] A.C.S. no 1 (Q.L.); Friedberg c. La Reine (C.A.F.), [1991] A.C.F. no 1255 (Q.L.) et Friedberg c. Canada, [1993] A.C.S. no 123 (Q.L.), pour faire valoir que les tribunaux doivent tenir compte de ce que le contribuable a réellement fait et non pas de ce qu'il aurait pu faire. Notamment, il cite à cet égard un passage des propos du juge en chef Dickson dans Bronfman Trust (supra) à la page 15 :
... Il suffit pour répondre à cet argument d'invoquer le principe selon lequel les tribunaux doivent tenir compte de ce que le contribuable a réellement fait et non pas de ce qu'il aurait pu faire : Matheson c. La Reine, 74 DTC 6176 (C.F.D.P.I.), le juge Mahoney, à la p. 6179 ...
Conclusion
[18] En ce qui concerne la décision de cette Cour dans Davis (supra), je ne crois pas qu'elle ait été suivie par les autres juges de cette Cour. Elle ne peut sûrement plus être suivie depuis la décision de la Cour suprême du Canada dans Neuman (supra) qui a déterminé qu'un dividende est le rapport du capital qui se rattache à une action et ne dépend d'aucune façon de la conduite d'un actionnaire donné.
[19] Ainsi que le dit le juge Dussault dans Gosselin (supra) au paragraphe 15 de ses motifs : [l]a déclaration d'un dividende est essentiellement l'attribution de bénéfices non répartis d'une société à ses actionnaires en fonction des actions qu'ils possèdent et selon les droits rattachés à ces actions. Le versement du dividende est l'acte par lequel les dividendes ainsi attribués par les administrateurs, à leur discrétion, tout en respectant les principes du droit corporatif et les règles spécifiques énoncés à cet égard distribuent aux actionnaires le dividende attribué à chaque catégorie d'actions. Au delà des règles concernant la solvabilité de la société, il y a le principe d'égalité des actions d'une même catégorie en fonction des privilèges et restrictions dont on a assorti les actions de cette catégorie.
[20] La décision Davis (supra) faisait aussi état qu'il n'avait pas été de l'intention du cédant de se soustraire au paiement de ses impôts lors du transfert. Cette intention de se soustraire au paiement de son impôt ou non n'a jamais été le motif déterminant d'une décision de cette Cour. En fait cette intention n'est pas pertinente pour l'application de l'article 160 de la Loi. Il suffit que le cédant ait une dette fiscale au cours de l'année où a lieu le transfert ou au cours des années antérieures et que le transfert s'effectue à une valeur en deçà de la valeur marchande.
[21] L'avocat de l'appelant suggère que l'article 15 de la Loi a écarté le sens en droit corporatif d'un dividende. C'est pour pallier à l'article 15 de la Loi qu'un dividende a été versé. Il s'ensuivrait qu'il ne faille pas tenir compte du paiement du dividende mais seulement du paiement des avances.
[22] Il est vrai que selon le paragraphe 15(1) de la Loi la valeur des avantages qu'une société confère à un actionnaire doit être incluse dans le calcul du revenu de celui-ci. Ceci vaut à moins que cet avantage n'ait été entre autres conféré par le paiement d'un dividende ce qui est le cas ici. Le paragraphe 15(2) de la Loi est au même effet en ce qui concerne les prêts faits par une société à un actionnaire.
[23] Je suis d'avis que l'article 15 de la Loi n'écarte nullement le sens corporatif d'un dividende. Elle l'accepte dans son plein sens. L'article 15 de la Loi indique qu'un dividende n'a pas à être inclus dans le calcul du revenu en vertu de l'article 15 de la Loi. D'autres dispositions de la Loi prévoient le traitement fiscal des dividendes.
[24] Il y a différentes routes qu'un contribuable peut suivre dans l'organisation de ses affaires et chacune de ces routes comporte un traitement fiscal spécifique. Ainsi qu'il en a été décidé de façon constante par les tribunaux compétents en matière fiscale, le tribunal doit tenir compte de ce que le contribuable a fait. Ici le contribuable a choisi de ne pas se payer de salaire, mais de prendre des avances et de rembourser ces avances au moyen d'un dividende. Le traitement fiscal d'un dividende est différent de celui afférent aux salaires ou autres paiements pour services rendus. Je ne puis malheureusement que conclure ainsi : le paiement d'un dividende par la société à l'appelant en 1992 fut le transfert d'un bien au sens de l'article 160 de la Loi et il n'y a pas eu de contrepartie donnée à l'égard de ce bien, car selon le droit corporatif et selon les dispositions la Loi applicables en l'espèce, le dividende en question est une quote-part des bénéfices de la société attribuée à l'appelant en tant qu'actionnaire. Il n'est pas un salaire ni autre paiement pour services rendus.
[25] L'appel doit être rejeté.
Signé à Ottawa, Canada, ce 7e jour de février 2002.
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« Louise Lamarre Proulx » |
J.C.C.I.
No DU DOSSIER DE LA COUR : 1999-4627(IT)G
INTITULÉ DE LA CAUSE : Benoît Côte et Sa Majesté la Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Québec (Québec)
DATE DE L'AUDIENCE : le 10 juillet 2001
MOTIFS DE JUGEMENT PAR : l'honorable juge Louise Lamarre Proulx
DATE DU JUGEMENT : le 7 février 2002
COMPARUTIONS :
Avocat de l'appelant : Me Patrick Poulin
Avocat de l'intimée : Me Yanick Houle
AVOCAT INSCRIT AU DOSSIER :
Pour l'appelant :
Nom : Me Patrick Poulin
Étude : Jolicoeur, Lacasse, Lemieux,
Simard, St-Pierre
Ville : Sillery (Québec)
Pour l'intimée : Morris Rosenberg
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada
1999-4627(IT)G
ENTRE :
BENOÎT CÔTE,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appel entendu le 10 juillet 2001 à Québec (Québec) par
l'honorable juge Louise Lamarre Proulx
Comparutions
Avocat de l'appelant : Me Patrick Poulin
Avocat de l'intimée : Me Yanick Houle
JUGEMENT
L'appel des cotisations émise le 7 janvier 1999 en vertu de l'article 160 de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition est rejeté, avec dépens, selon les motifs du jugement ci-joints.
Signé à Ottawa, Canada, ce 7e jour de février 2002.
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« Louise Lamarre Proulx » |
J.C.C.I.