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Dossier : 2002-4945(IT)I |
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ENTRE : |
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LA SUCCESSION DE FEU CLAUDE MÉNARD, |
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appelante, |
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et |
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SA MAJESTÉ LA REINE, |
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intimée. |
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Appels entendus le 23 avril 2004 à Montréal (Québec)
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Devant : L'honorable juge François Angers |
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Comparutions : |
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Représentant de l'appelante : |
Gilles Jarry |
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Avocate de l'intimée : |
Me Nancy Dagenais |
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JUGEMENT
Les appels des cotisations établies en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1990, 1991, 1992 et 1993 sont admis et les cotisations sont déférées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelles cotisations afin que les pénalités imposées soient annulées, selon les motifs du jugement ci-joints.
Signé à Edmundston, Nouveau-Brunswick, ce 22e jour de juin 2004.
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« François Angers » |
Juge Angers
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Référence : 2004CCI431 |
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Date : 20040622 |
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Dossier : 2002-4945(IT)I |
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ENTRE : |
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LA SUCCESSION DE FEU CLAUDE MÉNARD, |
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appelante, |
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et |
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SA MAJESTÉ LA REINE, |
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intimée. |
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge Angers
[1] Il s'agit d'appels interjetés par la succession de feu Claude Ménard à l'encontre de cotisations pour les années d'imposition 1990, 1991, 1992 et 1993. L'appelante est officiellement représentée par Jean-Denis Ménard et Bertrand Ménard, les deux fils de feu Claude Ménard. Pour ces années, feu Claude Ménard a réclamé des crédits d'impôt à l'égard de dons de bienfaisance que le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a refusés. Le montant des dons aux fins du calcul du crédit d'impôt s'élève à 9 000 $, 9 500 $, 10 100 $ et 10 000 $ pour chaque année respectivement. Le ministre a, de plus, imposé la pénalité prévue au paragraphe 163(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi » ) pour chacune de ces années d'imposition.
[2] Jean-Denis Ménard a témoigné pour l'appelante. Selon le témoin, feu Claude Ménard, à l'époque, était sous l'impression qu'il faisait des dons réels pour chacune des années en litige. Il achetait des tableaux d'un particulier et ils étaient remis à une oeuvre de bienfaisance. Il a obtenu un reçu, un certificat d'évaluation et une liste des tableaux. Il reconnaît que feu Claude Ménard n'a jamais vu les tableaux, ne les a pas eus en sa possession et n'a pas choisi non plus les oeuvres de bienfaisance devant recevoir les dons. Selon le témoin, feu Claude Ménard s'était informé auprès de Revenu Canada à l'époque et auprès de la personne responsable de préparer ses déclarations de revenus. Selon l'information recueillie, cette façon de faire était acceptable.
[3] Ce n'est qu'en 1996 que feu Claude Ménard aurait pris connaissance du fait que les tableaux en question ne valaient rien. Jean-Denis Ménard ajoute aussi que feu Claude Ménard ne pouvait pas savoir que les biens donnés ne se sont jamais rendus au donataire dans certains cas. Il aurait reçu les copies des documents et croyait que les oeuvres de bienfaisance en question avaient effectivement reçu le don. De plus, le fait que le particulier qui s'occupait de tout avait une galerie d'art l'a incité à faire de tels dons. Il faut comprendre ici que ce particulier s'occupait de choisir les tableaux, de déterminer le prix d'achat, de faire l'évaluation des tableaux, de choisir l'oeuvre de bienfaisance et d'obtenir le reçu pour fin d'impôt.
[4] Claude Gauthier était l'enquêteur de Revenu Canada lors de la vérification. Le nom de l'appelant figurait sur une liste de contribuables soupçonnés de participer à un stratagème selon lequel la juste valeur marchande de biens remis à titre de dons de bienfaisance était surévaluée. En fait, il a vérifié les ventes aux enchères de certains des biens donnés par ces contribuables à la Fondation Chemin du Roy et à Entraide-Cancer Jeunesse Estrie. Dans chacun des cas, il est apparu que les biens remis à ces organismes étaient revendus aux enchères et que le prix obtenu était en moyenne d'environ 17% et de 10,7% respectivement du montant indiqué sur les reçus fiscaux. Certains tableaux visés par les présents appels ont d'ailleurs été retracés et les prix obtenus seront traités plus loin dans mes motifs.
[5] Monsieur Gauthier a, par la suite, présenté un sommaire de la correspondance qu'il a fait parvenir à feu Claude Ménard lors de sa vérification. Étant donné que ces faits ont été admis par l'appelante, je vais reproduire les alinéas 4 m) à 4 r) de la Réponse à l'avis d'appel, lesquels expliquent la démarche entreprise par monsieur Gauthier auprès de monsieur Ménard.
m) le 15 décembre 1995, la division de la vérification de Revenu Canada a demandé à monsieur Claude Ménard de lui soumettre des preuves d'achats et de paiement des biens visés par les réclamations de 9 000 $, 9 500 $, 10 100 $ et 10 000 $ à titre de dons de charité, faites respectivement pour les années d'imposition 1990, 1991, 1992 et 1993, des certificats d'évaluation et des preuves de possession de ces biens;
n) le 23 janvier 1996, la division de la vérification n'ayant pas reçu de réponse à sa lettre datée du 15 décembre 1995, a soumis, par lettre, à monsieur Claude Ménard, un projet de cotisation dans lequel il était envisagé de refuser les réclamations faites au titre du crédit pour dons de charité pour les années d'imposition 1990, 1991, 1992 et 1993; la lettre informait aussi monsieur Ménard de l'application éventuelle pour chacune de ces années d'imposition, de la pénalité prévue au paragraphe 163(2) de la Loi; un délai de 15 jours était cependant accordé à monsieur Claude Ménard pour soumettre tout document et toute explication pertinente;
o) le 31 janvier 1996, la conjointe de monsieur Claude Ménard indiqua, par téléphone, au vérificateur que la lettre du 15 décembre 1995 avait probablement été égarée;
p) à la demande de celle-ci, le vérificateur envoya, dès le 31 janvier 1996, une nouvelle lettre à monsieur Claude Ménard, lui demandant des preuves d'achat et de paiement, des certificats d'évaluation et des preuves de possession;
q) le 8 mars 1996, le vérificateur qui n'avait toujours pas reçu de réponse, envoya à monsieur Claude Ménard un nouveau projet de cotisation envisageant de refuser les réclamations faites au titre du crédit pour dons de charité pour les années d'imposition 1990, 1991, 1992 et 1993 et d'imposer une pénalité; un nouveau délai de 15 jours était cependant accordé à monsieur Claude Ménard pour soumettre tout document et toute explication pertinente;
r) la vérification a été terminée le 28 mars 1996, sans nouvelles de monsieur Claude Ménard;
[6] Une fois la vérification terminée, feu Claude Ménard a fait parvenir à Revenu Canada une série de documents visant chacune des années en litige et dont je ferai l'analyse plus loin.
[7] Les dispositions légales pertinentes en l'espèce visant l'attestation des dons et ce qui est requis au niveau du contenu des reçus se retrouvent aux paragraphes 118.1(1) et 118.1(2) de la Loi et au paragraphe 3501(1) du Règlement de l'impôt sur le revenu (le « Règlement » ) :
118.1(1) Définitions - Les définitions qui suivent s'appliquent au présent article.
[...]
« total des dons de bienfaisance » Quant à un particulier pour une année d'imposition, le total des montants représentant chacun la juste valeur marchande d'un don (à l'exclusion de celui dont la juste valeur marchande est incluse dans le total des dons à l'État, le total des dons de biens culturels ou le total des dons de biens écosensibles du particulier pour l'année) qu'il a fait au cours de l'année ou d'une des cinq années d'imposition précédentes (mais non au cours d'une année pour laquelle il a demandé une déduction en application du paragraphe 110(2) dans le calcul de son revenu imposable) aux entités suivantes, dans la mesure où ces montants n'ont été ni déduits dans le calcul de son revenu imposable pour une année d'imposition se terminant avant 1988, ni inclus dans le calcul d'un montant déduit en application du présent article dans le calcul de son impôt payable en vertu de la présente partie pour une année d'imposition antérieure :
a) organismes de bienfaisance enregistrés;
[...]
118.1(2) Attestation du don. Aucun don ne peut être inclus dans le total des dons de bienfaisance, dans le total des dons à l'État ou dans le total des dons de biens culturels s'il n'est pas attesté par un reçu, contenant les renseignements prescrits, présenté au ministre.
CONTENU DES REÇUS
3501(1)Tout reçu officiel délivré par une organisation enregistrée doit énoncer que ledit reçu est un reçu officiel aux fins de l'impôt sur le revenu et indiquer clairement, de façon qu'ils ne puissent être modifiés facilement, les détails suivants :
a) le nom et l'adresse au Canada de l'organisation ainsi qu'ils sont enregistrés auprès du Ministre;
b) le numéro d'enregistrement attribué par le Ministre à l'organisation;
c) le numéro de série du reçu;
d) le lieu ou l'endroit où le reçu a été délivré;
e) lorsque le don est un don en espèces, le jour ou l'année où le don a été reçu;
e.1) lorsque le don est un don de biens autres que des espèces,
(i) le jour où le don a été reçu,
(ii) une brève description du bien, et
(iii) le nom et l'adresse de l'évaluateur du bien si une évaluation a été faite;
f) le jour où le reçu a été délivré, si ce jour diffère du jour visé à l'alinéa a) ou e.1);
g) le nom et l'adresse du donateur y compris, dans le cas d'un particulier, son prénom et son initiale;
h) le montant qui correspond
(i) au montant du don en espèces, ou
(ii) lorsque le don est un don de biens autres que des espèces, à la juste valeur marchande du bien au moment où le don a été fait; et
i) la signature, ainsi qu'il est prévu au paragraphe (2) ou (3), d'un particulier compétent qui a été autorisé par l'organisation à accuser réception des dons.
Année 1990
[8] Il s'agit d'une année d'imposition prescrite. Dans sa déclaration de revenus pour cette année, feu Claude Ménard a réclamé un montant de 9 000 $ à titre de don de bienfaisance relativement à un reçu de la Fondation du Chemin du Roy Inc. daté du 26 février 1991. Le reçu mentionne qu'il s'agit de « tableaux » , sans indiquer leur nombre et leur description et ne mentionne pas le nom de l'évaluateur. Le don aurait été reçu le 29 octobre 1990, selon une lettre portant cette date déposée en preuve.
[9] Selon les renseignements obtenus lors de l'enquête faite par Revenu Canada, les biens remis à titre de dons à cet organisme étaient revendus aux enchères et le prix obtenu était en moyenne d'environ 17% du montant indiqué sur les reçus fiscaux.
[10] En avril 1996, une fois la vérification terminée, l'appelant a fait parvenir à Revenu Canada des certificats d'authenticité et d'expertise, non datés et non signés, sur le papier à en-tête de la Galerie d'art J. Richard - 126233 Canada Inc., indiquant une valeur totale de 9 000 $ et concernant sept tableaux bien décrits, mais sans détails quant au fondement de l'évaluation.
[11] L'appelante n'a pas fourni de factures d'achat. Elle a déposé un chèque fait à l'ordre de Pierre Laberge en date du 15 avril 1991 pour une somme de 3 600 $. Ce chèque ne contient aucun détail sur sa raison d'être et sa date est postérieure à la date de réception du don, soit le 29 octobre 1990.
Année 1991
[12] Il s'agit aussi d'une année d'imposition prescrite. Monsieur Claude Ménard, dans sa déclaration de revenus pour cette année, a réclamé 9 500 $ à titre de dons de bienfaisance relativement à un reçu de l'organisme Entraide-Cancer Jeunesse Estrie, daté du 10 novembre 1991. Le reçu en question n'indique pas s'il s'agit d'un don en espèces ou de biens en nature. S'il s'agit de biens en nature, le nom d'un évaluateur et son adresse ne sont pas indiqués. De plus, l'appelant n'a pas joint à sa déclaration de revenus l'Annexe 3 afin de déclarer la disposition de biens personnels désignés. Selon une lettre signée par l'appelante, le don aurait été fait le 18 octobre 1991.
[13] Selon les renseignements obtenus lors de l'enquête auprès de l'organisme Entraide-Cancer Jeunesse Estrie, les biens remis à cet organisme étaient revendus aux enchères et le prix moyen obtenu était de 10,7% du montant indiqué sur les reçus émis pour fin fiscale. Trois des quatre tableaux apparemment visés par le reçu du 10 novembre 1991 ont été revendus pour une fraction de la valeur mentionnée dans le certificat d'évaluation de la Galerie d'art Annie-Claude enr., qui avait servi à établir le reçu. Il s'agit d'un tableau de Lise Gervais, évalué à 7 250 $ et vendu 350 $, d'un tableau de J.L. Simard évalué à 550 $ et vendu 200 $, et d'un tableau de J.P. Lafrance évalué à 250 $ et vendu 100 $.
[14] En avril 1996, feu Claude Ménard a produit à Revenu Canada un certificat d'évaluation daté du 18 octobre 1991, signé par monsieur Émile Amireault, de la Galerie d'art Annie-Claude enr., établissant une valeur totale de 9 500 $ pour quatre tableaux. Les tableaux y sont décrits et trois correspondent aux tableaux visés au paragraphe précédent. La valeur marchande de chaque tableau est établie, mais sans en préciser le fondement.
[15] L'appelante a produit une facture pour frais d'évaluation de 304,95 $ qui lui est adressée. Cette facture n'est pas datée et il est impossible de savoir de qui elle provient, sauf qu'elle réfère à une valeur de 9 500 $. Un chèque de l'appelant payable à Émile Amireault, daté du 5 mars 1992, représenterait le prix d'achat des tableaux en litige pour cette année. Aucune facture d'achat n'a été déposée en preuve et ce dernier chèque est postérieur à la date du don.
Année 1992
[16] Dans sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1992, Claude Ménard a réclamé un montant de 10 100 $ à titre de dons de bienfaisance relativement à un reçu de la Fondation du Mont Notre-Dame de Sherbrooke Inc. et daté du 30 décembre 1992. Le reçu annexé à la déclaration de revenus porte la mention « oeuvre d'art » , sans préciser davantage, et n'indique pas le nom et l'adresse d'un évaluateur. Aucune annexe 3 n'a été jointe à la déclaration de revenus pour déclarer la disposition de biens personnels désignés. Selon une lettre fournie par Claude Ménard après la vérification de Revenu Canada, le don aurait été fait le 4 décembre 1992.
[17] Selon les renseignements obtenus lors de l'enquête, il s'agirait d'un don de sept tableaux qui étaient visés par le reçu du 30 décembre 1992. Ces tableaux ont été revendus pour une valeur de beaucoup inférieure à la valeur marchande déclarée par Claude Ménard après la vérification. Je reproduis ci-après la liste des tableaux, leur évaluation et leur prix lors de la vente aux enchères :
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TABLEAU |
ÉVALUATION |
PRIX DE VENTE |
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L.P. Vigeant |
900 $ |
140 $ |
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A. Prevost |
950 $ |
220 $ |
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A.V. Breau |
2 875 $ |
600 $ |
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M. Olechovsky |
1 025 $ |
80 $ |
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E. Desprez |
1 500 $ |
275 $ |
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E. Desprez |
1 500 $ |
225 $ |
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L. Feito |
1 350 $ |
350 $ |
[18] L'information envoyée à Revenu Canada après avril 1996 contient un certificat d'évaluation daté du 4 décembre 1992 et signé par monsieur Émile Amireault de la Galerie d'art Annie-Claude enr. Chacun des sept tableaux décrit ci-haut y est mentionné, sans toutefois que le certificat établisse le fondement de la valeur marchande. Aucune facture pour l'achat de ces tableaux n'a été soumise. Il y a un chèque de 3 166,16 $ fait par Claude Ménard à l'ordre d'Émile Amireault et daté du 8 mars 1993. Cette date est postérieure à la date du reçu de la Fondation du Mont Notre-Dame de Sherbrooke, soit le 30 décembre 1992.
Année 1993
[19] Claude Ménard a réclamé un montant de 10 000 $ pour cette année d'imposition relativement à un reçu de l'organisme Ensemble Musica Nova, daté du 28 décembre 1993, pour ce montant. Le reçu ne mentionne pas qu'il s'agit d'un don de biens en nature. Il indique plutôt la somme de 10 000 $. Une facture pour des frais d'évaluation a toutefois été soumise, mais elle ne décrit pas les biens évalués ni n'indique le nom et l'adresse de l'évaluateur. Aucune annexe 3 n'a été jointe par Claude Ménard à sa déclaration de revenus pour déclarer la disposition de biens désignés.
[20] Dans les documents fournis par Claude Ménard en avril 1996, on retrouve un certificat d'évaluation daté du 19 décembre 1993 et signé par monsieur Émile Amireault de la Galerie d'art Annie-Claude enr. Ce certificat fait référence à six tableaux et leur valeur totale est de 10 000 $. Le certificat ne donne pas le fondement de l'évaluation. Aucune facture d'achat n'a été déposée. On y retrouve une photocopie d'un chèque daté du 22 mars 1994, signé par l'appelant, et fait à l'ordre d'Émile Amireault au montant de 2 166,16 $. Cette date est évidemment postérieure à la date du reçu de l'Ensemble Musica Nova, soit le 28 décembre 1993.
[21] Le représentant de l'appelante a reconnu que, pour les trois dernières années d'imposition, où la Galerie d'art Annie-Claude enr. est en cause, monsieur Émile Amireault n'est pas un expert indépendant. Il a agi à la fois comme vendeur, évaluateur et intermédiaire pour les fins de l'obtention de reçus fiscaux. Il n'a pas témoigné à l'audience. En fait, les représentants de l'appelante ont reconnu à l'audience l'existence d'un stratagème, mais ils affirment que Claude Ménard, lors des quatre années en litige, croyait à la légitimité de cette façon de faire, en raison des démarches qu'il avait entreprises pour s'en assurer.
[22] Ces situations de fait soulèvent plusieurs questions. Il s'agit tout d'abord de déterminer si les années d'imposition 1990 et 1991 sont prescrites. Si elles ne le sont pas, il faut ensuite déterminer si, lors des années d'imposition de 1990 à 1993, il y a eu véritablement des dons, si les reçus fiscaux en litige représentent la juste valeur marchande des biens donnés, et si les reçus sont conformes aux articles 3500 et 3501 du Règlement.
[23] Il incombe à l'intimée de justifier l'établissement d'avis de nouvelle cotisation pour les années 1990 et 1991. Elle doit établir, selon la prépondérance des probabilités, que l'appelant a fait une présentation erronée des faits par négligence, inattention ou omission volontaire, ou qu'il a commis quelque fraude en produisant les déclarations ou en fournissant quelque renseignement, selon les termes du sous-alinéa 152(4)a)(ii) de la Loi.
[24] Dans l'arrêt Venne c. Canada (ministre du Revenu national) (C.F., 1re inst.), [1984] A.C.F. no 314 (Q.L.) 84 DTC 6247, le juge Strayer a décrit le fardeau de la preuve de la façon suivante :
Je suis convaincu qu'il suffit au Ministre, pour invoquer son pouvoir en vertu de l'alinéa 152(4)a)(i) de la Loi, de démontrer la négligence du contribuable, à l'égard d'un ou plusieurs éléments de sa déclaration de revenus au titre d'une année donnée. Cette négligence est établie s'il est démontré que le contribuable n'a pas fait preuve de diligence raisonnable. C'est sûrement là le sens des termes « présentation erronée des faits, par négligence » , en particulier avec d'autres motifs comme l'inattention ou l'omission volontaire qui font référence à un degré de négligence plus élevé ou à une mauvaise conduite délibérée. Sauf si ces termes étaient superflus dans cet article, hypothèse que je ne puis accepter, le terme « négligence » impose un critère moins strict de faute, semblable à celui qui est utilisé dans les autres domaines du droit, comme la responsabilité délictuelle. [...]
[25] Les représentants de l'appelante ont informé la Cour des démarches entreprises par Claude Ménard auprès de Revenu Canada afin de s'assurer de la légitimité de ses actes. Claude Ménard, selon les représentants de sa succession, était convaincu qu'il était en règle. La preuve ne révèle toutefois pas la nature exacte des questions posées et les faits à l'appui des réponses qui ont été données. Il n'en demeure pas moins qu'il s'agit en l'espèce, d'une situation de fait pour le moins inusitée. La personne de qui les tableaux sont achetés pour fins de donation est la même qui fait l'évaluation et qui trouve l'organisme de charité à qui les remettre. Il est étrange aussi qu'un contribuable puisse faire un don d'oeuvres d'art avant même de savoir combien ces tableaux lui coûteront. Tous les chèques servant à payer l'achat des oeuvres d'art portent une date ultérieure à celle du reçu émis par l'organisme de bienfaisance. La lettre signée par Claude Ménard qui accompagne le don ne décrit ni le nombre ni la nature des oeuvres. Il est clair que Claude Ménard ne savait pas ce qu'il achetait et ne savait pas ce que ça lui coûterait avant le printemps suivant. Chose certaine, au moment du paiement et avant la date limite pour remettre sa déclaration de revenus, l'appelant savait le coût réel de son achat par rapport au montant du reçu obtenu. Cet écart substantiel, à mon avis, devrait suffire à alerter une personne raisonnable du fait qu'il s'agit ici d'une trop bonne affaire. En 1990, l'appelant a déboursé 3 600 $ pour un reçu de 9 000 $ et en 1991, il a déboursé 3 037,05 $ pour un reçu de 9 500 $.
[26] Les représentants de l'appelante ont affirmé qu'il n'est pas illégal d'acheter des biens à des prix réduits pour fin de consommation. Cependant, lorsque le même commerçant qui vend sa marchandise à prix réduit l'évalue en même temps à trois fois la valeur payée, s'occupe d'obtenir un reçu pour fin fiscale pour l'acheteur pour la valeur de son évaluation et s'occupe d'en disposer, cela, il me semble, est loin du contexte de la vente au détail à rabais de produits de consommation. Une telle situation devrait soulever, chez une personne raisonnable et moindrement informée, un doute quant à la légitimité et la vraisemblance du scénario. Claude Ménard, à mon avis, n'a pas fait preuve de diligence raisonnable dans les circonstances. Le ministre est donc justifié d'établir une cotisation pour les deux années en litige.
[27] Y a-t-il, en l'espèce, un don au sens juridique? Cette question a été traitée dans plusieurs décisions de cette cour lors de situations de fait à peu près semblables à celle en l'espèce. La juge Lamarre Proulx a résumé cette question dans l'affaire Décarie c. Canada, [1998] A.C.I. no 412 (Q.L.), aux paragraphes 20, 21 et 22 de ses motifs, et je cite :
20 Dans La Reine c. Friedberg (supra), le juge Linden, au nom de la Cour, a expliqué que la Loi ne définit pas ce qu'est un don et que ce sont les principes généraux du droit concernant les dons qui doivent s'appliquer. Je le cite aux pages 2 et 3 de la version française :
La Loi de l'impôt sur le revenu ne définit pas le mot « don » , et ce sont les principes généraux du droit concernant les dons que les tribunaux appliquent en pareille circonstance. Comme le juge Stone l'a expliqué dans l'arrêt La Reine c. McBurney, 85 D.T.C. 5433, à la p. 5435 :
La Loi ne définit pas le mot « don » . Rien dans le contexte à l'intérieur duquel ce terme est employé ne porte à croire qu'il y revêt un sens technique plutôt que son sens ordinaire.
Par conséquent, un don est le transfert volontaire du bien d'un donateur à un donataire, en échange duquel le donateur ne reçoit pas d'avantage ni de contrepartie (voir le juge Heald dans La Reine c. Zandstra [1974] 2 C.F. 254, à la p. 261). L'avantage fiscal qui est conféré par un don n'est généralement pas considéré comme un « avantage » au sens où on l'entend dans cette définition car s'il en était ainsi, bien des donateurs seraient dans l'impossibilité de se prévaloir des déductions relatives aux dons de charité.
21 Dans l'affaire Friedberg (supra), il n'y avait pas de preuve du transfert préalable de propriété au supposé donateur relativement à un des deux dons. La Cour conclut que nul ne peut donner ce qui ne lui appartient pas et je cite à la page 7 de la version française :
La seule conclusion de droit que les documents relatifs à la collection Abemayor permettent de tirer est que le contribuable a donné de l'argent au MRO et que ce dernier l'a utilisé pour faire l'acquisition de la collection. Le contribuable n'était pas propriétaire des textiles et ne l'avait jamais été, et nul ne peut donner ce qui ne lui appartient pas.
22 Au Québec comme ailleurs, la propriété du bien est une condition essentielle de la donation. On ne peut donner que ce dont on est propriétaire. L'article 1806 du Code civil se lit comme suit :
1806. La donation est le contrat par lequel une personne, le donateur, transfère la propriété d'un bien à titre gratuit à une autre personne, le donataire; le transfert peut aussi porter sur un démembrement du droit de propriété ou sur tout autre droit dont on est titulaire.
La donation peut être faite entre vifs ou à cause de mort.
[28] La Cour d'appel fédérale a aussi traité de cette question dans l'arrêt Chabot c. Canada, 2001 C.A.F. 383, où il s'agissait de déterminer si le contribuable était réellement le propriétaire des biens donnés. Tout comme en l'espèce, il s'agissait de déterminer quand un acheteur de tableaux non déterminés en devient propriétaire :
6 Pour que l'acheteur de tableaux non déterminés en devienne propriétaire, il faut, ainsi que le prescrivent l'article 1026 du Code civil du Bas-Canada et l'article 1453 du Code civil du Québec, que les tableaux aient été déterminés et que l'acheteur ait été informé de leur individualisation. (C'est le Code civil du Bas-Canada qui régit les donations de 1992 et de 1993, et le Code civil du Québec qui régit celle de 1994. Il n'y a pas, sur le plan des principes qui nous intéressent ici, de différences pertinentes entre les deux codes.)
7 Ainsi que le note Pourcelet, dans La Vente, 5e édition, Les Éditions Thémis, 1987 :
L'objet de l'obligation dans le contrat de vente doit être certain, déterminé ou déterminable. Il ne doit exister aucun malentendu quant à la nature concrète de l'objet de la vente ...
(page 7)
Le contrat de vente est formé dès qu'il y a accord des parties sur la chose et sur le prix.
(page 13)
Le choix de propriété ne peut porter que sur une chose individualisée. Une chose est dite individualisée lorsqu'elle est identifiée. C'est la species romaine, c'est-à-dire cet ensemble de traits qui caractérisent et font reconnaître un objet. Le transfert de propriété ne se réalise qu'au moment où la chose est déterminée, c'est-à-dire lorsqu'elle devient un corps certain.
(page 87)
Baudouin, dans Les Obligations, 4e édition, Éditions Yvon Blais Inc., 1993, dira de son côté :
Le droit de propriété passant par simple consentement, la volonté des parties doit avoir porté sur un objet précis. L'objet matériel de
l'obligation de livrer doit donc avoir été individualisé, c'est-à-dire identifié précisément.
(page 308 no. 551)
[29] En l'espèce, le code pertinent est le Code civil du Bas-Canada. Claude Ménard, selon la preuve avancée, se fiait complètement à monsieur Émile Amireault et à monsieur Pierre Laberge pour faire le choix des tableaux, les évaluer et choisir le donataire. Pendant les quatre années d'imposition en litige, aucun des tableaux n'a été en la possession de Claude Ménard. Au moment de l'achat, l'appelant ne savait pas ce qu'il achetait ni le prix qu'il allait payer. Ce n'est qu'au printemps suivant qu'il faisait un chèque pour effectuer le paiement. Le chèque n'explique pas le motif du paiement et aucune facture d'achat n'a été déposée en preuve. Les lettres déposées en preuve et qui auraient accompagné les dons ne précisent pas les tableaux. Elles réfèrent à quelques oeuvres de certains artistes ou quelques oeuvres d'art de différents artistes. La raison bien simple pour ce genre de lettres est que l'appelant ne savait justement pas de quelle oeuvre d'art il s'agissait, puisque le tout était laissé à la discrétion des propriétaires des galeries d'art impliquées. À mon avis, Claude Ménard n'a jamais acquis la propriété des tableaux, de sorte qu'il n'y a jamais eu de donation et ce, pour toutes les années en litige.
[30] Puisque j'en suis arrivé à cette conclusion, il ne m'est pas nécessaire de me pencher sur la valeur marchande des tableaux. Je vais toutefois faire le commentaire que la preuve avancée en l'espèce ne satisfait pas au fardeau qui incombait à l'appelante. Une évaluation doit tout d'abord être faite par un évaluateur indépendant et être basée sur des critères objectifs. À cet effet, je cite le juge Dussault de cette cour dans l'affaire Gagnon c. Canada, [1991] A.C.I. no 655 (Q.L.) :
20 Aux fins d'établir la juste valeur marchande d'un bien, nos tribunaux ont souligné à plusieurs reprises la nécessité pour un expert non seulement de faire preuve de compétence et d'une impartialité ou d'une indépendance professionnelle mais également de formuler une opinion basée sur des critères objectifs. On peut, à cet égard, référer notamment à la décision du juge Brûlé de cette Cour dans l'affaire Conn v. M.N.R., 86 DTC 1669. Les décisions dans les affaires Auciello v. M.N.R., 88 DTC 1739 et Friedberg v. The Queen, 89 DTC 5115 reconnaissent également ces exigences que je pourrais qualifier de minimales.
21 La définition de ce que l'on doit entendre par juste valeur marchande est également bien établie par les tribunaux depuis la décision du juge McIntyre de la Cour suprême de la Colombie-Britannique dans Re Mann Estate, [1972] 5 W.W.R. 23, décision confirmée par la Cour d'appel de cette province [1973] C.T.C. 561 ainsi que par la Cour suprême du Canada [1974] C.T.C. 222. Dans la décision récente de la Section de première instance de la Cour fédérale dans l'affaire Friedberg (supra) on réfère à la définition énoncée par M. Richard Wise dans un article sur le sujet et qui reprend en substance les éléments dégagés par les tribunaux. Dans la traduction française du jugement on réfère à cette définition dans les termes suivants à la page 14 :
Le plus haut pris, exprimé en termes d'argent ou de valeur monétaire, qui peut être obtenu dans un marché libre et dépourvu de toute restriction entre des parties prudentes et informées qui n'ont aucun lien entre elles, aucune partie n'étant forcée de conclure le marché.
[31] Ce n'est pas le cas en l'espèce, puisque les évaluations ont été préparées par le propriétaire vendeur des tableaux, qui choisissait les tableaux et le donataire.
[32] Je dois aussi souligner, malgré ma conclusion sur la validité du don, que les reçus ne sont pas conformes aux exigences des alinéas e.1) et h) du paragraphe 3501(1) du Règlement.
[33] Le ministre est-il, en l'espèce, justifié d'imposer une pénalité pour chacune des années d'imposition en litige? Le paragraphe 163(2) de la Loi impose une pénalité à « toute personne qui, sciemment ou dans des circonstances équivalant à faute lourde dans l'exercice d'une obligation prévue à la présente loi ou à son règlement, fait un faux énoncé ou une omission dans une déclaration, un formulaire, un certificat, un état ou une réponse [. . .] ou y participe, y consent ou y acquiesce » .
[34] Dans l'arrêt Chabot, précité, le juge Décary a résumé la jurisprudence pertinente visant l'application du paragraphe 163(2) :
16 Ce paragraphe est une disposition pénale qui doit être interprétée restrictivement, « de sorte que s'il existe une interprétation raisonnable propre à éviter la pénalité dans un cas particulier, cette interprétation devrait être adoptée » (juge Strayer, Venne c. La Reine, [1984] A.C.F. No. 314, motifs originaux en anglais publiés à 84 DTC 6247, à la page 6256). Et comme le rappelle plus loin le juge Strayer, il incombe au ministre, en vertu du paragraphe 163(3), de prouver que l'imposition de la pénalité est justifiée.
17 Ce paragraphe vise la conduite répréhensible d'un contribuable dans ses relations formelles avec Revenu Canada. Il ne vise pas à punir le contribuable du seul fait qu'il ait, de bonne foi, cherché à profiter d'un avantage fiscal qui lui est ultérieurement refusé. Il ne vise pas à punir le contribuable en raison d'un désaccord de fond sur la nature d'une transaction dont tous les éléments pertinents sont portés à la connaissance du ministre. Ainsi que le disait le juge Cullen dans Hudson Bay Mining and Smelting Co. v. Canada, [1986] 1 C.T.C. 484, propos expressément endossés par la Cour d'appel fédérale lorsqu'elle a rejeté l'appel de cette décision, [1989] 2 C.T.C. 309 (F.C.A.) :
Whether a gift or partial consideration, is really a legal characterization to be determined by the Court. As counsel for the plaintiff put it, "The Ministry would have a distinct advantage if he could levy a penalty every time it disagrees with a taxpayer." Each case must be looked at carefully to determine if there is an omission or a false statement upon which to base a penalty. That is not the case here.
Something more than mere disagreement must be determined: a false statement by a taxpayer, as an example, or gross negligence, or a finding by the tax department that an error was made deliberately. I do not believe there is the criminal onus of proving beyond a reasonable doubt, however. One cannot fault the plaintiff for putting the best possible light on the situation, including the suggested two deals, as long as the main feature is not hidden. I cannot find gross negligence here, or any attempt to bury information from the prying look of the Ministry. Even on a "balance of probabilities" burden, the defendant's case fails.
(page 493)
18 Sont aussi pertinents ces propos des juges Marceau et Strayer, siégeant alors en première instance, dans Cloutier v. The Queen, 78 D.T.C. 6485, à la page 6487 et dans Venne (supra, paragraphe 16) à la page 6256 :
La question qui se pose est celle de savoir si les circonstances dans lesquelles l'omission a eu lieu sont telles qu'une faute lourde puisse être imputée au contribuable, faute lourde s'entendant d'une faute de comportement relativement grave, difficile à expliquer et socialement intolérable. Les circonstances de fait en elles-mêmes ne soulèvent pas de problème, elles sont toutes acquises; c'est leur appréciation qui est impliquée, c'est ce qu'on peut en déduire pour qualifier le comportement du demandeur qui est mis en cause. Ce n'est pas là une question de fait au sens d'une question relative à une donnée factuelle antérieure ou à un événement qui s'est passé dans le temps, mais une question de qualification juridique et de jugement sur l'agir qui n'est pas soumise à preuve mais dépend de l'intime conviction de celui qui a à en décider.
(juge Marceau)
"Gross negligence" must be taken to involve greater neglect than simply a failure to use reasonable case. It must involve a high degree of negligence tantamount to intentional acting, an indifference as to whether the law is complied with or not.
(juge Strayer)
19 Plus récemment, cette Cour a appliqué le paragraphe 163(2) à un cas qu'elle a qualifié d' « aveuglement volontaire » . Le contribuable avait persisté, en dépit d'avertissements répétés du ministère, à réclamer des crédits d'impôt pour dons de bienfaisance dans un contexte de fraude fiscale impliquant un marchand de tableaux reconnu coupable d'infractions criminelles. (La Reine c. Duguay, 2000 D.T.C. 6620 (C.A.F.) et La Reine c. Côté, 2000 D.T.C. 6615 (C.A.F.).)
[35] En l'espèce, ce que le ministre reproche à l'appelant est de ne pas avoir fourni de preuves concrètes de la possession des biens ayant fait l'objet des dons. On lui reproche de ne pas savoir ce qu'il achetait, de ne pas avoir lui-même choisi l'organisme de bienfaisance et de n'avoir fait les paiements que dans l'année suivant celle des dons. On lui reproche également son manque de coopération quant aux démandes répétées du vérificateur afin d'obtenir de la documentation au sujet des dons.
[36] Les représentants de l'appelante expliquent ce retard à répondre aux demandes du vérificateur par le fait que la demande initiale était juste avant la période des fêtes. Ils déclarent que Claude Ménard s'est conformé aux demandes et a fait parvenir tout ce qu'il avait en sa possession. Jean-Denis Ménard, le fils de feu Claude Ménard, a souligné que si son père avait su à l'époque que les tableaux étaient vendus à des prix aussi bas, il n'aurait pas fait les dons. Il n'aurait été informé de ce fait qu'en 1996. Il ajoute également que son père se fiait sur le fait qu'il s'agissait de galeries d'art réputées et que leur façon de faire était correcte. Il s'est informé auprès de Revenu Canada et de la personne qui préparait ses déclarations de revenus.
[37] Claude Ménard étant décédé, il est impossible de connaître sa version des faits et de statuer sur sa crédibilité. Son fils, Jean-Denis Ménard, m'a toutefois convaincu que s'il y a eu inattention ou omission, elles ne sont pas telles que je puisse imputer une faute lourde à son père. Il ne s'agit pas, en l'espèce, d'un comportement grave où il est possible de détecter une indifférence de sa part au respect des lois. Les explications fournies ne me permettent pas de conclure que l'appelant a agi de façon intentionnelle. Il a cru, selon l'information recueillie et la documentation qu'il a déposée avec ses déclarations de revenus et par après, que le tout était en bonne et due forme. Je ne crois pas qu'il s'agisse ici de circonstances équivalant à faute lourde. Les pénalités imposées par le ministre sont donc sans fondement.
[38] Les appels sont admis en ce que les pénalités imposées par le ministre sont annulées. Les cotisations sont donc déférées au ministre pour nouvel examen et nouvelles cotisations selon les présents motifs.
Signé à Edmundston, Nouveau-Brunswick, ce 22e jour de juin 2004.
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« François Angers » |
Juge Angers
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RÉFÉRENCE : |
2004CCI431 |
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No DU DOSSIER DE LA COUR : |
2002-4945(IT)I |
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INTITULÉ DE LA CAUSE : |
La succession de feu Claude Ménard et Sa Majesté la Reine |
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LIEU DE L'AUDIENCE : |
Montréal (Québec) |
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DATE DE L'AUDIENCE : |
le 23 avril 2004 |
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MOTIFS DE JUGEMENT PAR : |
l'hon. juge François Angers |
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DATE DU JUGEMENT : |
le 22 juin 2004 |
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COMPARUTIONS : |
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Pour l'appelante : |
Gilles Jarry |
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Pour l'intimée : |
Me Nancy Dagenais |
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AVOCAT INSCRIT AU DOSSIER: |
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Pour l'appelante : |
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Nom : |
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Étude : |
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Pour l'intimée : |
Morris Rosenberg Sous-procureur général du Canada Ottawa, Canada |