Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Dossier : 2000-1805(IT)G

ENTRE :

SUCCESSION DE MYRTH MAY STUART,

appelante,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Appel entendu le 22 avril 2002 ainsi que les 16 et 17 décembre 2002 à Vancouver (Colombie-Britannique)

Devant : L'honorable juge Gerald J. Rip
	Comparutions
	Avocat de l'appelante :	Me Joel A. Nitikman
	Avocat de l'intimée :	Me Carl Januszczak

_______________________________________________________________

JUGEMENT

          L'appel interjeté à l'encontre de la cotisation établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1994 est rejeté avec dépens; les dépens pour le 22 avril 2002 seront adjugés sur une base avocat-client.   

Signé à Ottawa, Canada, ce 26^e jour de mars 2003.

« Gerald J. Rip »

J.C.C.I.

Traduction certifiée conforme,

ce 24^e jour de mars 2004.

Nancy Bouchard, traductrice

Référence : 2003CCI171

Date : 20030326

Dossier : 2000-1805(IT)G

ENTRE :

SUCCESSION DE MYRTH MAY STUART,

appelante,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

MOTIFS DU JUGEMENT

Le juge Rip

[1]      En 1994, la défunte Myrth May Stuart a transféré sa résidence principale qui, selon ses exécuteurs testamentaires, consistait en son unité d'habitation et en environ 3,255 acres (ou 1,31726 hectare) (la « propriété » ). M^me Stuart est décédée le 26 juillet 1995. Le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a présumé que la vente de la propriété avait eu lieu en 1994 et il a donc établi une cotisation à l'égard de la Succession de Myrth May Stuart pour l'année 1994. En établissant ainsi une cotisation, le ministre a, entre autres choses, considéré que 45 p. 100 de la superficie de la propriété (soit 0,592767 hectare) attenante à l'unité d'habitation de M^me Stuart constituait sa résidence principale, tel qu'il est défini à l'alinéa 54e) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi » ) et qu'aucune superficie du fonds de terre supérieure à 45 p. 100 de la propriété ne pouvait être considérée comme facilitant l'usage du logement à titre de résidence principale; la contribuable n'a pas établi, à la satisfaction du ministre, que la superficie excédentaire du fonds de terre était nécessaire à l'usage du logement comme résidence. Conséquemment, le ministre a déterminé que M^me Stuart avait obtenu un gain en capital de 701 083 $ à la disposition de cette partie de la propriété qu'il n'a pas considérée comme faisant partie de la résidence principale de l'appelante.

[2]      La définition de « résidence principale » à l'alinéa 54e) de la Loi stipule ceci :

la résidence principale d'un contribuable pour une année d'imposition est réputée comprendre [...] le fonds de terre sous-jacent au logement ainsi que la partie du fonds de terre adjacent qu'il est raisonnable de considérer comme facilitant l'usage du logement comme résidence; toutefois, dans le cas où la superficie totale du fonds de terre sous-jacent et de cette partie excède un demi-hectare, l'excédent n'est réputé faciliter l'usage du logement comme résidence que si le contribuable établit qu'il était nécessaire à cet usage,

the principal residence of a taxpayer for a taxation year shall be deemed to include . . . the land subjacent to the housing unit and such portion of any immediately contiguous land as can reasonably be regarded as contributing to the use and enjoyment of the housing unit as a residence, except that where the total area of the subjacent land and of that portion exceeds 1/2 hectare, the excess shall be deemed not to have contributed to the use and enjoyment of the housing unit as a residence unless the taxpayer establishes that it was necessary to such use and enjoyment,

[3]      Le ministre a également imposé une pénalité pour production tardive de déclaration de revenus au motif que ni M^me Stuart ni le fiduciaire de sa succession n'ont produit une déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1994.

[4]      Les parties ont admis les faits suivants :

          [traduction]        

1.      Myrth Mae Stuart (la « contribuable » ) est née en 1900.

2.      La contribuable est née dans le Dakota du Nord, aux É.-U.

3.      La contribuable a épousé Charles Anderson Stuart ( « M. Stuart » ) en 1921.

4.      Le 3 mars 1947 ou vers cette date, M. Stuart a acquis un lot qui éventuellement est devenu le 2570 152^nd Street, Surrey (C.-B.) (la « propriété » ).

5.      M. Stuart est décédé en 1954. La contribuable était son exécutrice testamentaire.

6.      Le 26 février 1957 ou vers cette date, la contribuable a acheté la propriété figurant dans le testament de M. Stuart pour la somme de 6 000 $.

7.      À cette date, soit le 26 février 1957, la propriété consistait en environ 3,5 acres (ou 1,41641 hectare).

8.      La municipalité de Surrey ( « Surrey » ) a exproprié deux parties de la propriété en 1987 et en 1990.

9.      Après l'expropriation en 1990, la propriété consistait en environ 3,255 acres (ou 1,31726 hectare). Des copies de divers schémas de la propriété ont été déposées en preuve sous l'onglet 1.

                                                                  

10.    La valeur de la propriété au jour de l'évaluation était de 60 800 $.

11.    De 1947 jusqu'au 8 avril 1994, la contribuable a habité dans une résidence située sur la propriété (la « résidence » ).

12.    La résidence était située de 80 à 120 pieds environ à l'est de la 152^nd Street et de 15 à 20 pieds environ au nord de la limite de la propriété située au sud.

13.    La résidence couvrait une superficie d'environ 960 pieds carrés et comportait six pièces dont trois chambres à coucher.

14.    Au 30 août 1992 ainsi qu'au 8 avril 1994, il n'y avait aucun accès routier à partir de l'autoroute King George Highway jusqu'à la propriété et la voie d'accès se prenait par la 152^nd Street.

15.    Au 30 août 1992 ainsi qu'au 8 avril 1994, la propriété comportait des arbres, comme le montre la carte déposée en preuve sous l'onglet 1[1].

16.    La canalisation d'égout de la ville de Surrey traversait le devant de la propriété mais n'était pas liée à celle-ci. La propriété dépendait d'un puits et d'un champ d'épuration.   

17.    Pendant toute la période pertinente, M. Peter Burnet ( « M. Burnet » ) était l'époux de Charliss Allison Burnet qui, en 1992, était l'enfant unique de la contribuable.

18.    Pendant la période précédant le mois d'août 1992, M. Burnet a entamé des négociations avec diverses personnes en vue de vendre la propriété au nom de la contribuable.

19.    À un certain moment avant le mois d'août 1992, l'entreprise Leare Developments Ltd. ( « l'entreprise Leare » ), qui agissait par l'entremise de M. Tim Earle, a présenté à M. Burnet un représentant de la First Allied Development Corporation ( « la société First Allied » ) qui était intéressée à acheter la propriété. Ci-jointe [. . .] une facture de l'entreprise Leare.

20.    La contribuable a signé une offre de vente de la propriété pour la somme de 1,8 million de dollars le 28 août 1992, offre qu'a acceptée la société First Allied le 30 août 1992.

21.    L'offre de vente a été modifiée par voie d'une lettre qu'a rédigée la société First Allied à l'attention de M. Burnet datée du 31 août 1992.

22.    L'offre de vente, telle qu'elle a été modifiée par voie de la lettre du 31 août, stipulait toutes les modalités du contrat (le « contrat » ) conclu entre la contribuable et la société First Allied concernant la vente de la propriété.

23.    Au moment de conclure le contrat, la propriété a été zonée aux fins de construction résidentielle de maisons unifamiliales dans une région rurale agricole, zonage visée par la partie XVIII du règlement municipal 5942 de Surrey.

24.    Le règlement municipal 5942 exigeait que l'aménagement de terrain sur la propriété soit conforme au règlement municipal de lotissement et d'aménagement n^o 8830 de 1986 de la ville de Surrey (le « règlement municipal de lotissement et d'aménagement de la ville de Surrey » - copie dudit règlement tel qu'il était rédigé le 28 septembre 1992 [...]).

25.    Le 27 novembre 1992 la société First Allied a formulé une demande auprès de la ville de Surrey en vue de modifier le zonage de la propriété qui avait été zonée aux fins de construction résidentielle de maisons unifamiliales dans une région rurale agricole de manière à ce qu'elle soit zonée aux fins de construction d'habitations collectives dans une municipalité rurale 2.

26.    Comme il est indiqué à l'onglet 7, la demande qu'a formulée la société First Allied a été déposée conjointement avec une demande semblable de modification du zonage pour le bien situé au sud de la propriété.

27.    Les modalités stipulées aux articles 9.01.01 et 9.01.02 du contrat ont été acceptées ou modifiées par la société First Allied le 27 novembre 1992 ou vers cette date, et par voie d'une lettre d'accompagnement datée du 27 novembre 1992 la société First Allied a versé la somme de 50 000 $ aux avocats de la contribuable, en fiducie.

28.    Par voie d'une lettre datée du 8 juillet 1993, la société First Allied a fourni à M. Burnet un compte rendu de l'état d'avancement de sa demande de modification du zonage.

29.    Par voie d'une lettre d'accompagnement datée du 16 août 1993, la société First Allied a exercé son droit en vertu du contrat de verser trois paiements égaux au montant de 5 000 $ à la contribuable en vue de prolonger le délai nécessaire pour obtenir une modification du zonage de la propriété.

30.    Le 13 septembre 1993, le règlement municipal 5942 a été remplacé par le règlement municipal 12000. En vertu de ce règlement, la propriété a de nouveau été zonée aux fins de construction résidentielle de maisons unifamiliales dans une région rurale, zonage tel que le définissait la partie 16 du règlement municipal 12000. En vertu de la partie 2(B)(1) du règlement municipal 12000, tout aménagement effectué sur la propriété comme l'autorisait la partie 16(B) de ce même règlement devait être effectué conformément au règlement de lotissement et d'aménagement de la ville de Surrey.

31.    Par voie d'une lettre d'accompagnement datée du 22 novembre 1993, la société First Allied a exercé son droit en vertu du contrat de verser trois paiements égaux au montant de 5 000 $ à la contribuable en vue de prolonger le délai nécessaire pour obtenir une modification du zonage de la propriété.

32.    La demande qu'a formulée la société First Allied en vue de modifier le zonage de la propriété a été acceptée le 7 février 1994 ou vers cette date.

33.    Conformément au contrat, par voie d'une lettre d'accompagnement datée du 7 février 1994, la société First Allied a versé la somme de 75 000 $ aux avocats de la contribuable, en fiducie.

34.    Par voie d'une lettre datée du 25 mars 1994, la société First Allied a informé M. Burnet qu'elle avait cédé ses intérêts dans la propriété à une société faisant affaire sous le nom de Metroland Development Corporation (la « société MDC » ).

35.    Par voie d'une lettre datée du 6 avril 1994, les avocats de la société MDC ont fait parvenir aux avocats de la contribuable un état des rajustements du vendeur, le formulaire A qui consiste en un transfert en propriété franche ainsi qu'un formulaire d'exonération de TPS, et ils ont informé la contribuable que la société MDC avait cédé ses intérêts dans la propriété à la société Metroland-152^nd Street (No. 1) Development Corporation (la « société Metroland No. 1 » ).

36.    La contribuable a signé l'état des rajustements du vendeur, le formulaire A aux fins de transfert en propriété franche ainsi que le formulaire d'exonération de TPS le 8 avril 1994 et a chargé ses avocats de les retourner aux avocats de la société Metroland No. 1 à cette même date.

37.    Par voie d'une lettre d'accompagnement datée du 8 avril 1994, les avocats de la société Metroland No. 1 ont versé la somme de 1 595 302,04 $ (ce qui correspondait au solde du prix d'achat à verser à l'égard de la propriété) aux avocats de la contribuable, en fiducie.

38.    Le montant de 50 000 $ dont il a été fait mention au paragraphe 27 ci-dessus a été déposé en fiducie par les avocats de la contribuable en son nom (voir la copie de l'autorisation concernant le compte des intérêts créditeurs datée du 27 novembre 1992 [...]). Le montant de 75 000 $ dont il est fait mention au paragraphe 33 ci-dessus a été déposé dans le même compte en fiducie au nom de la contribuable (voir la copie de l'autorisation datée du 9 février 1994 [...]). Quant au montant de 1 595 302,04 $ dont il est fait mention au paragraphe 37 ci-dessus, il a été déposé dans un deuxième compte en fiducie au nom de la contribuable (voir la copie de l'autorisation datée du 8 avril 1994 [...]). Aucune explication n'a été fournie quant à savoir pourquoi un deuxième compte en fiducie a été utilisé. Le premier compte en fiducie de 125 000 $ (plus des intérêts s'élevant à 3 000,59 $) et le deuxième compte en fiducie (y compris des intérêts s'élevant à 655,59 $) ont été fermés le 11 avril 1994 et la totalité des fonds (moins la somme de 3 000,59 $ qui a été versée à la société First Allied qui correspond aux intérêts gagnés sur le dépôt initial de 50 000 $ - voir la copie de la demande de chèque en fiducie datée du 12 avril 1994 [...]) a été transférée dans un nouveau compte en fiducie au nom de la contribuable (voir la copie de l'autorisation datée du 11 avril 1994 [...]).

39.    À compter du 8 avril 1994, l'utilisation optimale de la propriété consistait en la construction d'un complexe résidentiel plurifamilial semblable au complexe qu'avait proposé de construire la société First Allied dans sa demande de modification du zonage.

40.    À compter du 8 avril 1994, la superficie de la propriété était supérieure à celle des autres propriétés de la région, ce qui permettait une densité plus élevée et, conséquemment, l'accroissement de la valeur par pied carré des éventuels complexes résidentiels que l'on envisageait de construire sur la propriété.

41.    La contribuable n'a déclaré aucun revenu ou gain tiré de la disposition de la propriété et n'a produit aucune déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1994.

42.    En vertu du paragraphe 110.6(26) de la Loi de l'impôt sur le revenu (Canada) (la « Loi » ), le délai pour présenter un choix dont il est fait mention au paragraphe 110.6(19) de la Loi était le 30 avril 1997.

43.    La contribuable est décédée le 26 juillet 1995. Une copie de son testament homologué ainsi qu'une copie de la répartition de l'actif et des responsabilités au décès ont été déposées en preuve sous l'onglet 20.

44.    Avant son décès, la contribuable n'a réclamé aucune part de l'exonération cumulative des gains en capital s'élevant à 100 000 $ et à laquelle elle avait droit.

45.    Le ministre a d'abord communiqué avec la contribuable (ou avec sa succession) concernant la vente de la propriété par voie d'une lettre datée du 3 octobre 1997 en vue d'obtenir des renseignements supplémentaires relatifs à la vente.

46.    Par voie d'Avis de cotisation daté du 9 mars 1999, remplacé par un Avis de nouvelle cotisation daté du 19 avril 1999, le ministre a établi une nouvelle cotisation à l'égard de la contribuable pour son année d'imposition 1994 relativement à la disposition de la propriété.

47.    En plus d'établir une nouvelle cotisation à l'égard de la contribuable relativement à la disposition de la propriété, le ministre a imposé une pénalité pour production tardive de déclaration de revenus au montant de 63 722 $ pour l'année d'imposition 1994 de la contribuable en vertu du paragraphe 162(1) de la Loi.

48.    En établissant ainsi une nouvelle cotisation à l'égard de la contribuable en vue d'inclure une pénalité pour production tardive de déclaration de revenus, le ministre n'a formulé aucune hypothèse quant à savoir si la contribuable a fait preuve ou non de diligence raisonnable en produisant ou ne produisant pas sa déclaration de revenus pour son année d'imposition 1994.

49.    Si la totalité des gains tirés de la disposition de la propriété de la contribuable avait déductible en vertu de l'alinéa 40(2)b) de la Loi, et si l'on suppose que la contribuable n'a généré aucun autre revenu imposable pour l'année en cause, alors celle-ci aurait été justifiée de ne produire aucune déclaration de revenus pour cette année-là.

50.    La contribuable s'est dûment opposé le 1^er juin 1999 à la nouvelle cotisation établie à son égard. Le ministre a confirmé la nouvelle cotisation le 2 février 2000.

51.    Pour ses années d'imposition 1998 et 1989, soit les dernières années pour lesquelles la contribuable a produit des déclarations de revenus, le ministre a établi que la contribuable avait généré un revenu total de 3 886 $ et de 3 949 $, respectivement. Ces montants n'incluaient pas les sommes qu'a perçues la contribuable auprès du gouvernement fédéral pour ces années, comme il est indiqué au paragraphe suivant.

52.    Le tableau ci-dessous indique les sommes qu'a perçues la contribuable auprès du gouvernement fédéral dans le cadre de divers programmes :

Année	Sécurité de la vieillesse	Supplément de revenu garanti
1994	4 647,00 $	5 405,00 $
1993	4 586,16 $	5 291,16 $
1992	4 509,03 $	5 205,48 $
1991	4 380,00 $	5 206,00 $
1990	4 147,62 $	4 916,97 $
1989	3 949,00 $	4 636,00 $
1988	3 779,00 $	4 398,00 $

[5]      L'avocat de l'appelante a soulevé quatre questions qui découlent de l'opération :

a)        la question de savoir si le ministre était justifié de ne considérer que 45 p. 100, et non la totalité, de la superficie de la propriété comme la résidence principale de M^me Stuart;

b)       la question de savoir si le ministre a établi la cotisation pour la bonne année; selon l'appelante, la vente de la propriété n'a pas eu lieu en 1994, comme il a été établi;

c)        si une fraction du gain tiré à la disposition de la propriété doit être incluse dans le revenu pour 1994, la question de savoir si M^me Stuart était admissible à l'exonération cumulative des gains en capital s'élevant à 100 000 $ aux termes de l'article 110.6 de la Loi avec effet le 22 février 1994;

d)       la question de savoir si M^me Stuart ou ses exécuteurs testamentaires ont fait preuve d'une diligence raisonnable en omettant de produire une déclaration de revenus pour 1994 et, si tel est le cas, l'avocat demande à ce que la pénalité imposée en vertu du paragraphe 162(1) soit annulée.

1.        Propriété au titre de résidence principale

a)        Critère objectif

[6]      Selon l'appelante, toute la propriété de M^me Stuart était tant objectivement que subjectivement sa résidence principale; elle habitait toute la propriété en tant que bien-fonds unique, de sorte qu'elle était tenue de vendre la totalité de la propriété en tant que logement unique ( « critère objectif » ). De même, l'excédent du fonds de terre était nécessaire à l'usage de l'ensemble de la propriété comme l'exige la disposition déterminative prévue à l'article 54 ( « critère subjectif » ).

[7]      Une carte de site donnant une vue d'ensemble de la propriété est jointe en annexe aux présents motifs.

[8]      Lorsque M. Earle s'est chargé de vendre la propriété, il a présumé que celle-ci serait aménagée en vue de construire des condominiums. Il croyait que la ville de Surrey préférait que l'on construise des unités condominiales dans la région étant donné que c'était ce genre de projet d'aménagement qui était mis en oeuvre dans le voisinage. À cette époque, M. Earle savait que la propriété avait été zonée aux fins de construction résidentielle de maisons unifamiliales. Il a indiqué à M. Burnet qu'il vendrait la propriété aux fins d'aménagement de copropriétés.

[9]      En juillet 1992, M. Earle a préparé un résumé de projet pour la construction de 36 unités sur la propriété. Ce résumé de projet a été préparé avant que M. Earle approche la société First Allied. Le résumé était fondé sur les projets d'aménagement en cours que M. Earle avait vus à cette époque dans le voisinage et sur une proposition qui, croyait-il, serait approuvée par les autorités municipales. On avait prévu que le coût du bien-fonds s'élèverait à 1 950 000 $, n'incluant pas l'impôt foncier. En juin 1992, le service de l'urbanisme de Surrey a publié un projet de plan modifiant les désignations du plan d'urbanisme officiel se rapportant au secteur où était située la propriété et appelé [traduction] « projet d'aménagement du centre urbain Semiahmoo » . Le projet de plan prévoyait une densité maximale de 15 unités par acre.

[10]     Le projet de plan a été suivi du plan conceptuel d'aménagement du centre urbain Semiahmoo en décembre 1992. Ce plan ultérieur proposait également une densité maximale permise de 15 acres par unité dans le secteur où était située la propriété. Ce document publié mentionne que les projets d'aménagement d'unités commerciales et résidentielles plurifamiliales ont été mis en oeuvre le long du couloir donnant sur la 152^nd Street et autour de l'intersection de la 24^th Avenue et de l'autoroute King George Highway. Selon le plan conceptuel d'aménagement, ces projets ont donné lieu [traduction] « à une pression considérable en vue de mettre en oeuvre d'autres projets d'aménagement semblables » le long de la 152^nd Street. L'un des objectifs du plan visait à reconnaître la nature résidentielle plurifamiliale du secteur où était située la propriété.

[11]     Une carte jointe en annexe D à la pièce A-7, qui consiste en un rapport de politique concernant le secteur de la propriété daté du mois d'août 1991, proposait d'aménager de la propriété en appartements-jardins. M. Earle a expliqué que [traduction] « appartement-jardin » est un terme d'aménagement que l'on emploie pour décrire des unités d'habitation auxquelles on accède par le rez-de-chaussée, c'est-à-dire que chaque unité est dotée d'une porte principale au rez-de-chaussée ou au premier étage. Le projet prévoyait la construction de huit à dix unités par acre.

[12]     M. Earle a présenté M. Burnet à Bob Maderick de la société First Allied. M. Burnet a indiqué à M. Maderick le prix que demandait sa belle-mère pour la propriété, ce qui, a-t-il expliqué, [traduction] « était l'étendue des négociations dont j'avais la charge » . M. Burnet a accompagné M. Maderick pour visiter la propriété et l'a présenté à M^me Stuart.

[13]     L' « offre de vente » de la propriété (ci-après appelé quelquefois le « contrat » ) proposée à la société First Allied a été acceptée le 30 août 1992. La majeure partie de l'offre provenait d'une offre de vente précédente de la propriété qui avait échoué. M. Burnet a indiqué que son avocat, M^e Nitikman, [traduction] « avait été engagé juste avant » la signature de l'accord. Le nom de M^e Nitikman apparaît sur l'offre de vente en tant que personne désignée pour recevoir une copie de tous les documents à livrer en vertu des modalités de l'offre de vente, et ce, selon M. Burnet, pour impressionner l'éventuel acquéreur et pour protéger M^me Stuart. Il a également déclaré que le cas échéant, il se serait adressé à M^e Nitikman pour obtenir des conseils.

[14]     Selon la position de l'appelante, avant le 30 août 1992, la ville de Surrey n'aurait pas approuvé le lotissement de la propriété en lots unifamiliaux de 6 000 pieds carrés, malgré les règlements de zonage en vigueur à cette époque. Tout lotissement aurait nécessité l'approbation de l'agent autorisé[2] aux termes d'une demande de lotissement. La demande aurait été rejetée par la ville de Surrey parce que le secteur incluant la propriété était la cible d'un projet d'aménagement de densité plus élevée. De même, M^me Stuart n'avait pas les moyens pour financer une demande de lotissement. Par conséquent, elle a dû vendre toute la propriété en tant que bien-fonds unique.

[15]     Il existe au moins deux affaires en matière d'impôt[3] qui appuient la proposition selon laquelle même lorsque des règlements municipaux régissant une propriété autorisent un lotissement, le critère objectif sera respecté si en fait l'approbation d'un lotissement n'avait pas été accordée ou si l'économie du lotissement est impossible : en d'autres termes, le contribuable est forcé de vendre toute la propriété en tant qu'unité. Dans l'affaire Carlile, la majorité de la Cour d'appel, en concluant à cette nécessité, s'est fondée abondamment sur l'avis d'un aménageur-conseil selon lequel l'appelant n'avait que six chances sur dix d'obtenir l'approbation d'un lotissement. Notre Cour a admis l'appel de Brohman Estate en raison du témoignage du président du Regional District Planning Board qui a émis l'avis selon lequel la propriété en question ne répondait pas aux exigences physiques aux fins de lotissement et que les contribuables n'auraient pu occuper légalement leur unité de logement en tant que résidence sur un terrain de moins de dix acres.

[16]     L'appelante n'a pas produit une preuve semblable à celles soumises dans les affaires Carlile et Brohman Estate pour démontrer que la ville de Surrey n'aurait pas approuvé une demande de lotissement relativement à la propriété. Son avocat s'est plutôt fondé sur deux arrêts de la Colombie-Britannique, soit Wyles v. Penticton (City) et Elsom v. Delta (Corp.) Approving Officer[4] et m'a demandé de conclure, selon ce que je comprends, que puisque l'agent autorisé peut exercer son pouvoir discrétionnaire pour rejeter une demande de lotissement dans l'intérêt du public, M^me Stuart n'aurait pu obtenir une approbation de lotissement relativement à des lots d'une superficie de 6 000 pieds carrés.

[17]     Les arrêts Wyles et Elsom, précités, ne s'avèrent pas très utiles pour l'appelante. Ils font autorité lorsqu'il s'agit d'appuyer l'assertion selon laquelle un agent autorisé, en examinant une proposition de lotissement, peut tenir compte de l'intérêt du public. Pour déterminer s'il y a lieu de tenir compte de l'intérêt du public, l'agent autorisé peut prendre en considération le plan d'urbanisme officiel et les travaux en cours dans le secteur de la propriété conformément à la planification des politiques en vigueur. Cependant, l'agent autorisé peut également tenir compte de ces facteurs : il n'y est pas contraint et peut également tenir compte d'autres facteurs afin de déterminer si un lotissement est d'intérêt public. Je ne dispose d'aucune preuve tangible provenant de la municipalité de Surrey ou d'une personne informée qui laisse même sous-entendre que l'agent autorisé de Surrey n'aurait pas approuvé la demande de lotissement de M^me Stuart. Dans les affaires Brohman et Carlile, précitées, les contribuables ont produit des témoins qualifiés pour témoigner et dire si, à leur avis, un lotissement pouvait être approuvé. Ces témoins étaient le président du Regional District Planning Board dans le premier appel et un aménageur-conseil dans le dernier appel. Je ne peux me fonder sur des décisions que rendent les tribunaux concernant des municipalités différentes de celle où la propriété en l'espèce est située pour parvenir à une conclusion favorable à l'égard de l'appelante, et ce, même si les conclusions dans les affaires Wyles et Elsom soutiennent, dans une certaine mesure, la position de l'appelante. Les municipalités peuvent adopter diverses approches et avoir des objectifs différents lorsqu'il s'agit d'examiner des demandes de lotissement. Ce qui est bon pour la municipalité de Sooke ou de Delta peut ne pas l'être pour la municipalité de Surrey.

[18]     En ce qui concerne l'argument de l'appelante selon lequel il était tout simplement impossible pour M^me Stuart de lotir la propriété en raison de son âge, de son manque d'expérience en affaires ainsi que de son manque de liquidités, il est vraisemblable que si M^me Stuart avait voulu vendre la propriété, un promoteur immobilier acheteur, tel que la société First Allied, aurait peut-être absorbé les coûts liés au lotissement. Toutefois, aucune preuve du contraire n'a été présentée et, en fait, en vertu du contrat, c'est la société First Allied qui était tenue d'obtenir l'approbation du lotissement à ses frais.

b)       Critère subjectif

[19]     M^me Burnet, l'exécutrice testamentaire de sa mère, s'est rappelée qu'elle avait onze ans lorsque sa famille a emménagé dans la propriété et qu'elle y avait habité jusqu'à ce qu'elle s'inscrive à l'université. Pendant ses études universitaires et même après, elle rendait visite à sa mère [traduction] « régulièrement » , soit chaque semaine ou toutes les deux semaines.

[20]     En 1947, la maison construite sur la propriété était chauffée à l'aide d'un brûleur à bois hermétique. Le poêle dans la cuisine était alimenté au bois et au kérosène. Le bois, qui consistait en de l'érable, du sapin et de la pruche, provenait de la propriété. Il n'était donc nullement nécessaire à M^me Stuart d'acheter du bois pour chauffer et cuisiner. Lorsque la maison a été rénovée au début des années 50, un foyer au bois a été installé dans le salon et servait à chauffer le rez-de-chaussée de cette résidence de deux étages. Dans les années 60, une fournaise au gaz a été installée au sous-sol de la maison. M^me Burnet a déclaré que sa mère était économe et qu'elle n'utilisait la fournaise au gaz que par temps [traduction] « très froid » .

[21]     Avant 1992, M^me Stuart a vendu une [traduction] « petite fraction de la propriété » à M. et M^me Jacobson, et M. Jacobson coupait du bois pour M^me Stuart. (Voir l'annexe jointe aux présents motifs.)

[22]     M^me Burnet a également déclaré que sa mère vivait à l'aide d'un modeste revenu et qu'elle était indépendante. L'argent ne l'intéressait aucunement. Des arbres fruitiers, tels que des pommiers, des pruniers et des pêchers, ainsi que des légumes croissaient sur la propriété. M^me Stuart cueillait les fruits et faisait des confitures. De même, elle consommait quotidiennement des fruits et des légumes. M^me Burnet a témoigné que si la propriété n'avait produit aucun fruit ni aucun légume, sa mère [traduction] « aurait dû s'adresser à nous » pour obtenir une aide financière. Sa mère considérait la propriété comme son domaine.

[23]     L'avocat de l'appelante a soutenu que l'usage que faisait M^me Stuart de la propriété fait en sorte qu'elle est visée par le critère subjectif. Il fait valoir qu'étant donné l'emploi du terme « nécessaire » à l'alinéa 54e) de la Loi, la définition de « résidence principale » modifie non seulement le terme « usage » mais également le terme « jouissance » et, par conséquent, il est approprié d'interpréter le terme « nécessaire » de façon moins restrictive. L'avocat a renvoyé la Cour à la définition du terme « necessary » dans le Black's Law Dictionary[5]où les auteurs définissent ce mot ainsi : [traduction] « peut signifier ce qui est seulement commode, utile, approprié, adéquat, convenable ou favorable au but visé : [...] un adjectif qui exprime un degré et qui peut aussi signifier ce qui est plus commode ou indispensable [...] ou qui peut signifier quelque chose qui est raisonnablement utile et adéquat et qui est d'une utilité ou d'une commodité plus ou moins grande, et sa force et sa signification doivent être déterminées en fonction de l'objectif visé en particulier » . L'avocat s'appuie également sur l'affaire Wallace Estate v. Canada (M.N.R.)[6]. Par contre, l'avocat de l'intimée nie que la superficie excédentaire de la propriété était nécessaire à l'usage du logement comme résidence; il s'appuie sur les motifs du jugement qu'a rendu le juge en chef adjoint Christie (tel était alors son titre) dans l'affaire Rode et al. v. M.N.R.[7].

[24]     Dans l'affaire Wallace, précitée, la propriété en cause consistait en un manoir d'une succession qui, en fait, était la maison la plus chère à Victoria, en C.-B. Ce domaine consistait en deux lots, l'unité d'habitation étant située en bordure de l'un de ces lots. Des jardins, une plage artificielle, les quartiers des domestiques, l'allée et d'autres commodités luxueuses entouraient l'unité d'habitation et faisaient partie intégrante des deux lots.

[25]     Le juge de première instance dans l'affaire Wallace, en accueillant l'appel, a renvoyé la Cour aux motifs du jugement dans la décision Rode, précitée, ainsi qu'à ceux de la Cour d'appel fédérale dans l'affaire La Reine c. Yates[8].

[26]     Dans l'affaire Yates, les contribuables n'avaient eu d'autres choix à cette époque que d'acheter une parcelle de terrain de 10 acres s'ils envisageaient de vivre dans la région en question étant donné que la superficie minimale d'une parcelle résidentielle imposée alors par le règlement de zonage était de dix acres. Ce règlement de zonage a par la suite été modifié pour porter la superficie minimale à 25 acres. Les contribuables ont continué de résider sur ce terrain, comme usagers non conformes légitimes. En fait, ils n'ont pas utilisé plus d'une acre pour leur habitation et ils ont loué le reste du terrain à un fermier voisin qui l'a cultivé. En 1978, craignant d'être expropriés, les contribuables ont vendu 9,3 acres à la ville de Guelph. Le juge de première instance a soutenu que puisque les contribuables ne pouvaient légalement occuper leur logement à titre de résidence sur une superficie inférieure à dix acres, l'excédent supérieur à une acre était nécessaire à son usage et à sa jouissance.

[27]     Le juge Mahoney a émis l'avis suivant dans la décision Yates[9] :

[...] Il se peut qu'un critère subjectif, tel que la contribution du fonds de terre contigu à l'usage et à la jouissance par le contribuable de son logement à titre de résidence, soit acceptable. Les facteurs dont on tient compte habituellement pour appliquer le paragraphe 24(6) de la Loi sur l'expropriation, pourraient éventuellement être pris en considération dans les circonstances appropriées. Cependant, qu'il y ait lieu ou non d'appliquer un critère subjectif il faut certainement appliquer un critère objectif et si, dans ce cas, on juge que le contribuable s'est acquitté du fardeau de la preuve, il devient inutile de prendre en considération le critère subjectif.

[28]     La Cour d'appel fédérale a reconnu que la tâche d'établir que l'excédent du bien-fonds est nécessaire à l'usage et à la jouissance du logement à titre de résidence était [traduction] « difficile » , comme l'a déclaré le juge en chef adjoint Christie (tel était alors son titre) dans la décision Rode[10]. La Cour d'appel, en se fondant sur les propos du juge Mahoney ci-dessus, a déclaré que « si, à l'application du critère objectif, un fonds de terre ne se révèle pas visé par la définition de "résidence principale", il pourrait le devenir par application du critère subjectif » .

[29]     À mon avis, l'approche appropriée pour déterminer si un bien-fonds excédant un demi-hectare est nécessaire à l'usage et à la jouissance d'un logement à titre de résidence est celle qu'a adoptée le juge en chef adjoint Christie dans l'affaire Rode[11] :

[...]À mon sens, la façon appropriée de décider de ces appels est de procéder à un examen objectif de tous les faits pertinents présentés en preuve, qui existaient immédiatement avant la vente du bien immeuble, et, à la lumière de ceux-ci, de répondre à la question suivante : d'après la prépondérance des probabilités, les appelants ont-ils établi que sans le terrain qui, selon eux, constitue le fonds de terre sur lequel repose le logement et qui est contigu à celui-ci, ils n'auraient pu vraiment se servir et jouir du logement comme résidence?

[...]

[...] Même si un appelant établit clairement que la partie du terrain qui excède une acre lui a en fait grandement facilité l'usage et la jouissance du logement à titre de résidence, ce fait ne lui est d'aucune utilité en raison de la loi, à moins qu'il ne prouve que cet excédent était nécessaire. Par conséquent, pour réussir à établir que sa résidence principale excède une acre, il doit prouver que l'excédent était « nécessaire » à l'usage et à la jouissance du logement en tant que résidence. À mon sens, cette exigence considérée dans son contexte prescrit l'application d'un critère rigoureux pour déterminer la superficie d'une résidence principale.

[30]     Le terme « nécessaire » employé dans la définition de « résidence principale » à l'article 54 sous-entend quelque chose d'indispensable et non de commode, d'utile ou d'adéquat. À mon avis, le juge en chef adjoint Christie était justifié d'adopter la signification du terme « nécessaire » qu'ont assigné les auteurs du Oxford English Dictionary, c'est-à-dire qui est [traduction] « indispensable, requis, essentiel, utile, dont on ne peut se passer » . De même, il était d'avis que l'expression « dont on ne peut se passer » est celle qui illustre le mieux les exigences qu'un contribuable doit remplir pour prouver que sa résidence principale peut, à juste titre, être considérée comme occupant une superficie supérieure à un demi-hectare[12]. Le Oxford English Dictionary explique également qu'aux XVI^e et XVII^e siècles, le terme « nécessaire » était fréquemment employé et qu'il approchait le sens d' « utile » sans être absolument indispensable, mais que de nos jours cette signification est plutôt rare. Quant au Fowler's Modern English Usage[13], les auteurs assimilent les termes [traduction] « essentiel » , « nécessaire » et « requis » ; tous signifient « avoir besoin de » . Pour expliquer le terme « nécessaire » , les auteurs de Fowler s'expriment ainsi : [traduction] « lorsque nous qualifions quelque chose de "n[écessaire]", inévitablement nous pensons à une causalité ou à une logique; une chose n[écessaire] est telle qu'on lui doit son existence ou qu'elle en est le résultat. Le terme "n[écessaire]" renferme la signification double des adjectifs indispensable et inévitable. »

[31]     Le Petit Robert[14] définit le terme « nécessaire » ainsi : « se dit d'une condition, d'un moyen dont la présence ou l'action rend seule possible une fin ou un effet. [...] dont l'existence, la présence est requise pour répondre au besoin (de qqn) » .

[32]     Parce qu'il était commode et économique pour M^me Stuart de vivre sur la propriété, il ne s'ensuit pas nécessairement que la superficie du bien-fonds contigu excédant un demi-hectare était nécessaire à l'usage et à la jouissance de l'unité d'habitation à titre de résidence. De même, l'adoption volontaire ou non d'un style de vie en particulier ne nous oblige pas à conclure que toute la propriété était nécessaire à l'usage et à la jouissance du logement comme résidence. L'appelante ne m'a pas convaincu que le ministre a commis une erreur en concluant qu'une superficie de la propriété qui correspondait à 55 p. 100 de celle-ci n'était pas nécessaire à l'usage et à la jouissance de l'unité d'habitation située sur la propriété à titre de résidence.

2.        Année de vente

[33]     L'avocat de l'appelante soutient que M^me Stuart a vendu la propriété en 1992 et non en 1994, comme l'a établi le ministre. Selon ses explications, M^me Stuart et la société First Allied ont conclu un contrat de vente et d'achat de la propriété ayant force obligatoire le 30 août 1992, soit lorsque la société First Allied[15] a accepté le contrat. Il affirme que le contrat contenait un certain nombre de conditions préalables, toutes auxquelles la société First Allied pouvait renoncer, à son choix. Les conditions auxquelles l'avocat de l'appelante fait mention sont énoncées à l'article 9 du contrat :

          [traduction]

9.01.01     Le vendeur doit avoir remis à l'acheteur et, à cet égard, le vendeur par la présente, s'engage à remettre le matériel énoncé ci-dessous dans un délai de sept (7) jours suivant la date d'acceptation :

a)     tous les plans, permis et documents relatifs à l'aménagement des fonds de terre qui sont en la possession ou sous le contrôle du vendeur;

9.01.02     L'acheteur bénéficiera d'un délai de quatre-vingt-dix jours (90) à partir de la date d'acceptation de la présente offre (soit la « date limite initiale » ) au cours duquel, à son entière discrétion, il évaluera et approuvera les éléments suivants :

a)     l'état et la construction de la propriété ainsi que les travaux de rénovation nécessaires, période pendant laquelle il aura droit de procéder à des inspections qu'il peut, de façon raisonnable, juger nécessaires;

b) une étude de faisabilité économique.

9.01.03     Dans l'éventualité où l'acheteur est satisfait et qu'il approuve ou s'il renonce aux conditions énoncées aux clauses 9.01.01 et 9.01.02, le dépôt initial doit être versé à l'avocat du vendeur, en fiducie, tel qu'il est indiqué à la clause 4.01.03, et l'acheteur doit entreprendre les démarches nécessaires en vue d'obtenir une modification du zonage de la propriété. L'acheteur doit se voir accorder un délai de 365 jours à compter de la date d'acception de la présente offre durant lequel il obtiendra une modification du zonage. Dans l'éventualité où la municipalité de Surrey refuse ladite modification du zonage dans le délai de 365 jours, alors au seul gré de l'acheteur, le vendeur accordera jusqu'à six périodes de prolongation d'un délai de 30 jours sur réception du paiement de cinq mille dollars (5 000 $) pour chaque période de prolongation. Ces paiements versés pour chacune des périodes de prolongation ne seront pas portés au crédit du prix d'achat à la clôture de la vente. Dans l'éventualité où l'acheteur obtient une troisième lecture du règlement municipal auprès de la municipalité de Surrey aux fins de modification du zonage de la propriété dans le délai de 365 jours suivant la date d'acceptation de la présente offre ou pendant l'une ou l'autre des périodes de prolongation, le dépôt additionnel de soixante-quinze mille dollars (75 000 $) sera alors versé à l'avocat du vendeur, en fiducie, et la totalité du dépôt sera non remboursable. De même, l'acheteur devra procéder à l'achat de la propriété.   

[34]     La vente de la propriété s'est conclue le 8 avril 1994. L'avocat de l'appelante est d'avis que la vente s'est conclue après que la société First Allied a renoncé à la dernière condition préalable relative à la modification du zonage de la propriété par voie d'une lettre adressée à M. Burnet et datée du 7 février 1994. Le contenu de cette lettre, que M. Madiuk a signée au nom de la société First Allied, est ainsi rédigé :

[traduction]

Monsieur Burnet,

Conformément à la clause 9.01.03 de notre entente, nous souhaitons, par la présente, confirmer que la ville de Surrey a procédé à une troisième lecture du règlement en vue de modifier le zonage de la propriété susmentionnée le 7 février 1994. Par conséquent, nous ferons parvenir un chèque au montant de 75 000 $ payable à l'ordre de votre avocat, M^e Fraser Beatty, « en fiducie » .

Veuillez considérer la présente à titre d'avis à l'attention de M^me Myrth Mae Stuart visant à l'informer que nos conditions relatives à l'achat ont été abandonnées.

Par conséquent, nous sommes maintenant tenus de respecter nos obligations en vertu d'une entente d'achat et de vente ayant force obligatoire et nous conclurons donc l'opération le 8 avril 1994.

Nous vous prions d'agréer, M. Burnet, l'expression de nos sentiments distingués.

Dans ces circonstances, l'avocat conclut que la vente de la propriété « remontait » au 31 août 1992 et que la disposition de la propriété a eu lieu en 1992.

[35]     L'expression « remontait » semble tirer son origine des motifs du jugement du président de la cour d'appel Jessel dans l'affaire Lysaght v. Edwards[16] :

[traduction]

[...] Dès qu'il existe un contrat de vente valide, le vendeur devient en equity fiduciaire pour le compte de l'acquéreur du bien vendu, et la propriété effective est transmise à l'acquéreur [...]

[36]     Le lord juge James explique le terme « remonter » dans l'affaire Rayner v. Preston[17] :

[traduction]

[...] Cependant, lorsque le contrat est exécuté au moyen d'une cession réelle, ou qu'il est exécuté au complet sauf en ce qui concerne la simple formalité selon laquelle les expéditions originales du contrat doivent être scellées, la conclusion remonte à la date du contrat, et il est alors établi que la relation existante a toujours été une relation fiduciaire-bénéficiaire, c'est-à-dire qu'il est établi que le vendeur détenait la propriété légale alors que l'acquéreur possédait l'intérêt bénéficiaire ou en equity.

[C'est moi qui souligne.]

[37]     En d'autres termes, un vendeur détient les fonds de terre vendus au moyen d'une fiducie judiciaire pour le compte de l'acquéreur, fiducie qui « remonte » à la date à laquelle l'entente a été exécutée : Martin Commercial Fueling Inc. v. Virtanen (1997)[18].

[38]     La Cour d'appel de l'Ontario a examiné le cas où un acquéreur ne peut être traité comme le propriétaire en equity du bien en cause dans l'affaire Buchanan and James v. Oliver Plumbing[19] :

[traduction]

Dans l'affaire Cornwall v. Henson, [1899] 2 Ch. 710, à la page 714, le juge Cozens-Hardy a souligné que la proposition, selon laquelle à la conclusion d'un contrat de vente d'un bien-fonds l'acquéreur concerné devient dès lors le propriétaire en equity de ce bien-fonds, est trop générale. Il a apporté la réserve suivante au principe :

La doctrine est assujettie à une réserve évidente, à savoir que le contrat doit être de ces contrats dont, eu égard aux circonstances, la Cour ordonnera l'exécution en nature. Ainsi, si le vendeur n'est pas en mesure d'obtenir un jugement ordonnant l'exécution en nature soit du fait d'un vice du titre ou d'une fausse représentation accessoire, l'acquéreur n'a jamais été, de l'avis de la Cour, le propriétaire en equity du bien en cause. En outre, si, du fait du retard ou d'autres circonstances, la Cour refuse d'ordonner l'exécution en nature du contrat en faveur de l'acquéreur, ce dernier n'est pas non plus traité comme le propriétaire en equity du bien en cause.

[39]     La « théorie de la rétroactivité » décrit la nature du droit d'un acheteur à l'égard d'une propriété dans une situation de fait particulière, notamment lorsque l'acheteur a droit à une exécution en nature. Lorsque tel est le cas, la date de la vente remonte à la date la plus rapprochée à laquelle l'acquéreur a droit à une exécution en nature parce qu'il a droit à la propriété sur demande, conséquemment à la fiducie judiciaire établie lorsque le vendeur détient la propriété en fiducie pour le compte de l'acquéreur[20]. La date la plus rapprochée à laquelle la disposition peut remonter est la date du contrat de vente et d'achat, ce qui, selon l'appelante, s'est produit.

[40]     Les parties ne s'entendent pas sur la ou les conditions qui sont énoncées à la clause 9.01.03. La clause 9.01.03 est mal rédigée et donne lieu à plusieurs interprétations. L'appelante affirme que la clause prévoit deux conditions selon lesquelles l'acquéreur doit poursuivre les démarches en vue de modifier le zonage et, à la troisième lecture du règlement municipal en vue de modifier le zonage de la propriété, l'acquéreur s'engage à verser la somme de 75 000 $ et à procédé à l'achat de la propriété. Quant à l'intimée, elle interprète la clause 9.01.03 comme ne prévoyant qu'une seule condition selon laquelle une troisième lecture doit être obtenue. Leurs interprétations, bien entendu, appuient leur position. Si le point de vue de l'appelante est correct, dès que toutes les conditions préalables ont été abandonnées ou satisfaites, la disposition remonte à la date du contrat. Par contre, si l'on admet la position de l'intimée, la condition selon laquelle une troisième lecture devait être obtenue a été satisfaite le 7 février 1994, soit lorsque M. Madiuk, au nom de la société First Allied, a rédigé une lettre à l'attention de M. Burnet pour confirmer qu'une troisième lecture avait été obtenue[21]. Ce n'est qu'à compter du 7 février 1994 qu'une exécution en nature aurait pu être exigée.

[41]     On conclurait normalement, à la lecture de la clause 9.01.03 et en gardant à l'esprit l'intention des parties, que la condition que prévoit cette disposition devrait exiger que la modification du zonage de la propriété soit obtenue et non seulement que l'acquéreur, soit la société First Allied, poursuive les démarches en vue d'obtenir ladite modification. Sans cette modification du zonage, la société First Allied risquait ne pas être en mesure de réaliser ses plans concernant la propriété. L'omission d'obtenir une modification du zonage de la propriété peut s'avérer fatale aux intentions des parties. En fait, la société First Allied bénéficiait d'un délai de 365 jours à compter de la date du contrat en plus d'au moins six périodes de prolongation d'un délai de 30 jours pour obtenir cette modification du zonage. Cependant, il est clair selon les modalités du contrat que cette modification du zonage de la propriété n'était pas nécessaire pour clore l'opération. La clause 5.01 du contrat stipule ceci :

[traduction]

L'achat de la propriété doit être conclu le premier jour ouvrable suivant l'expiration du délai de soixante (60) jours durant lequel l'acquéreur doit obtenir de la municipalité de Surrey une troisième lecture du règlement municipal en vue de modifier le zonage de la propriété ou à une date antérieure dont auront convenu par écrit l'acquéreur et le vendeur (la « date de signature » ).

[C'est moi qui souligne.]

[42]     C'est la troisième lecture du règlement municipal et non la modification du zonage de la propriété qui a donné lieu à la clôture de l'opération. La condition stipulée à la clause 9.01.03 visait à obtenir une troisième lecture puis, une fois cela fait, à clore l'opération, que la modification du zonage ait été éventuellement garantie ou non. Par conséquent, la lettre datée du 7 février 1994 qu'a rédigée la société First Allied à M. Burnet n'a uniquement servi qu'à titre d'avis pour confirmer que la société First Allied avait obtenu de la municipalité de Surrey une troisième lecture du règlement municipal en vue de modifier le zonage et que l'opération serait close le 8 avril 1994. J'ignore quelles sont les conditions auxquelles la société First Allied a renoncées et dont elle fait mention dans cette lettre. Une troisième lecture du règlement municipal en vue de modifier le zonage de la propriété avait été obtenue, et les parties étaient tenues en vertu du contrat de clore l'opération dans les 60 jours suivant la troisième lecture. Il s'agit là de la position de l'intimée, et je suis de son avis.

[43]     Même si des conditions prévues à la clause 9.01.03 du contrat n'ont pas été satisfaites le 7 février 1994, la société First Allied ne pouvait pas y renoncer. Dans l'affaire Turney v. Zhilka[22], les parties ont conclu un contrat en vue de vendre un fonds de terre, sous réserve que [traduction] « la propriété soit annexée au village [...] et qu'un plan aux fins de lotissement soit approuvé par le conseil du village » . La date de signature avait été fixée après l'expiration d'un délai de [traduction] « 60 jours suivant l'approbation des plans » . Aucune des parties ne s'était engagée à satisfaire cette condition ni ne s'était réservée un droit quelconque d'y renoncer. Le vendeur a répudié le contrat parce que la condition relative à l'annexion n'avait pas été satisfaite, l'acquéreur ayant prétendu avoir renoncé à la condition pour le motif qu'elle était uniquement à l'avantage de l'acheteur et dissociable et, conséquemment, il a intenté une action en vue d'obtenir une exécution en nature.   

[44]     Dans l'affaire précitée, le juge Judson a soutenu ce qui suit :

[traduction]

[...] Une renonciation signifie tout simplement [...] que l'une des parties au contrat peut renoncer à un avantage promis ou peut aliéner en partie l'exécution promise de l'autre partie, exécution qui profite simplement et uniquement à la première partie et qui est dissociable du reste du contrat.

Cependant, en l'espèce, aucun droit de renonciation n'est prévu. Les obligations prévues au contrat pour les deux parties dépendent d'un événement futur dont la réalisation est entièrement subordonnée à la volonté d'un tiers, le conseil municipal. Il s'agit d'une véritable condition suspensive : une condition extérieure dont dépend l'existence de l'obligation. Jusqu'à ce que l'événement se produise, ni l'une ni l'autre partie n'a droit à l'exécution du contrat. Les parties n'ont pas promis que l'événement se produirait. [...] Une renonciation [...] présuppose du moins l'existence d'un droit auquel on renonce.

[45]     Dans l'appel en l'espèce, la condition que prévoit la clause 9.01.03 et qui consiste à obtenir une troisième lecture du règlement municipal en vue de modifier le zonage de la propriété n'est pas une promesse dont M^me Stuart ou la société First Allied se sont engagées à s'acquitter. L'exigence d'obtenir une troisième lecture était entièrement subordonnée à la volonté d'un tiers, soit la municipalité de Surrey. Il s'agit d'une véritable condition suspensive qui ne peut être abandonnée, comme on l'explique dans l'affaire Turney v. Zhilka[23]. Jusqu'à l'obtention de la troisième lecture, ni M^me Stuart ni la société First Allied n'avaient droit à l'exécution du contrat puisque les parties n'ont pas promis que cela se produirait. La société First Allied s'est engagée à poursuivre les démarches en vue de modifier le zonage de la propriété après avoir satisfait les conditions énoncées aux clauses 9.01.01 et 9.01.02 du contrat ou après y avoir renoncé. M^me Stuart a seulement promis qu'elle remettrait à la société First Allied les plans, permis et documents nécessaires et qu'elle accorderait un délai pour que la société First Allied inspecte et approuve la propriété et pour qu'elle approuve une étude de faisabilité économique, les seules conditions auxquelles la société First Allied pouvait renoncer.

[46]     Pendant toute la période pertinente, l'article 54 de la Loi définissait « disposition » de tout bien, sauf disposition formellement contraire de la Loi, de manière à inclure ce qui suit :

(a) toute opération ou tout événement donnant droit au contribuable au produit de disposition de biens,	a) any transaction or event entitling a taxpayer to proceeds of disposition of property;
[...]	. . .
il demeure toutefois entendu que le terme ne vise pas : [...]	but, for greater certainty, does not include . . .
(e) un transfert de biens à la suite duquel il y a un changement dans la propriété légale du bien sans changement dans la propriété effective de ce bien, [...]	e) any transfer of property by virtue of which there is a change in the legal ownership of the property without any change in the beneficial ownership thereof, . . .

[47]     Un « produit de disposition » de biens comprend :

(a) le prix de vente du bien qui a été vendu;24

a) the sale price of property that has been sold.[24]

[48]     Dans l'ouvrage intitulé Principles of Canadian Income Tax Law[25], les auteurs ont écrit ceci :

[traduction]

[d]ans le cadre de ventes de biens immobiliers, de nombreuses ententes prévoient une « date de signature » pour conclure la vente. Il s'agit normalement de la date à laquelle le vendeur a l'intention de céder la propriété bénéficiaire à l'acquéreur et à laquelle le vendeur a droit de percevoir le prix de vente.

[49]      Pour qu'une disposition d'un bien ait lieu à des fins fiscales, il doit y avoir changement de droit de propriété à titre de bénéficiaire. La possession, l'usage et le risque sont principalement les attributs d'une propriété bénéficiaire. En vertu de la clause 14 du contrat, M^me Stuart demeurait responsable des risques liés à la propriété jusqu'à la date de signature. De même, ce n'est qu'à la date de signature que M^me Stuart avait droit au produit de la vente.

[50]      Jusqu'à ce que M^me Stuart puisse contraindre au paiement du prix d'achat de la propriété, elle n'avait droit à aucune part du prix de vente[26]. Ce n'est qu'en 1994 qu'elle avait droit au produit de disposition.

[51]      La disposition de la propriété a eu lieu en 1994 et non en 1992.

3.        Admissibilité à une exemption pour gains en capital

[52]     Avant le 23 février 1994, le paragraphe 110.6(3) de la Loi prévoyait pour les particuliers une exonération cumulative des gains en capital de 100 000 $. Cette exonération a été supprimée à l'égard des dispositions de biens en immobilisation après le 22 février 1994. Toutefois, les particuliers étaient autorisés à faire un choix dans un formulaire prescrit aux fins de reconnaissance des gains en capital accumulés à l'égard d'un bien dont ils étaient propriétaire au 22 février 1994 : voir les paragraphes 110.6(19) et (24) de la Loi.

[53]     L'achat et la vente de la propriété ont été conclus le 8 avril 1994[27]. Si M^me Stuart avait souhaité se prévaloir de l'exonération de ses gains en capital de 100 000 $ à la disposition de la propriété, elle aurait dû produire ce choix dans le formulaire prescrit le 30 avril 1995 ou avant cette date, ce qu'elle n'a pas fait. De même, ni M^me Stuart (qui est décédée le 6 juillet 1995) ni M^me Burnet, en tant que fiduciaire de sa succession, n'ont produit tardivement ce choix en vertu du paragraphe 110.6(26) le 30 avril 1997 ou avant cette date. M^me Stuart n'a pas non plus produit une déclaration de revenu pour l'année d'imposition 1994.

[54]     L'avocat de l'appelante reconnaît qu'elle est « techniquement » forclose en vertu du paragraphe 110.6(26). Néanmoins, elle devrait être autorisée à faire un choix à cette date tardive. Ce n'est qu'en octobre 1997 que des agents du ministre ont pour la première fois communiqué avec les représentants de la succession de l'appelante (les « représentants » ) concernant les questions en litige qui font l'objet du présent appel. Avant cela, ni M^me Stuart ni ses représentants n'avaient une raison de croire qu'il fallait produire un choix, et en octobre 1997, le délai pour produire un choix était expiré. Le 8 avril 1994 ou vers cette date, M^me Stuart a signé un certificat attestant que la vente de la propriété était une fourniture exonérée aux fins de la taxe sur les produits et services ( « TPS » ) parce que, entre autres choses, la totalité de la propriété consistait en un complexe résidentiel aux termes de la partie IX de la Loi sur la taxe d'accise. L'Agence des douanes et du revenu du Canada ( « ADRC » ) n'a pas mis en doute sa déclaration. L'avocat soutient que M^me Stuart aurait produit le choix prescrit si elle avait su ou avait eu des raisons de penser que la propriété était imposable. Cependant, elle n'avait aucune raison de croire que la vente de la propriété pouvait être assujettie à l'impôt.

[55]     Le juge d'appel Robertson a analysé la situation où un contribuable n'a pas « désigné » dans sa déclaration de revenus une partie d'un dividende en vue de l'attribuer au « revenu sauf » d'une société avant sa vente en vertu de l'alinéa 55(5)f) : voir La Reine c. Nassau Walnut Investments Inc[28]. Apparemment, les nouveaux comptables du contribuable ignoraient qu'un montant devait être désigné. Le juge d'appel Robertson a soutenu que le ministre ne s'opposait qu'à la forme de la désignation tardive et qu'il admettait que le contribuable ne tentait pas de contourner le paragraphe 55(2). Ainsi, à la page 5060 (DTC), il a déclaré ceci :

          En conclusion, je suis d'avis que Nassau est en droit de demander à bénéficier de l'alinéa 55(5)f) de la Loi. Ce droit a pris naissance quand le ministre a émis l'avis de nouvelle cotisation et a invoqué le paragraphe 55(2). Autrement dit, l'inférence selon laquelle le législateur n'avait pas l'intention d'accorder un allégement dans ces circonstances a été réfutée. Je suis d'avis de rejeter l'appel avec dépens.

[56]      Le juge d'appel Robertson a formellement fait une distinction entre les affaires relatives à une désignation et celles relatives à un choix. Ainsi à la page 5056 (DTC), il a affirmé ce qui suit :

[...] Tout d'abord, le ministre note que la Loi ne contient pas de disposition autorisant le dépôt tardif d'une désignation. Cette affirmation doit être mise en contraste avec les « choix » prévus à d'autres dispositions de la Loi qui peuvent être exercés tardivement.

[57]      À la page 5058 (DTC), il a poursuivi ainsi :

          Comme la Cour conclut que la situation actuelle n'est pas analogue aux cas d'exercice d'un choix, [...]

[58]      Dans l'affaire Miller v. The Queen[29], le juge d'appel Mahoney a décidé que le contribuable n'était pas autorisé à produire tardivement un choix en vue d'étaler son revenu en vertu du paragraphe 110.4(1) de la Loi en raison de la nature de cette disposition. Pour autoriser la production tardive d'un choix, il faudrait autoriser une planification fiscale rétroactive, ce que ne prévoyaient pas les dispositions législatives. Ainsi, à la page 5037 (DTC), il a déclaré ceci :

[traduction]

         

Permettre que le choix soit modifié, soit par le ministre dans le cadre de l'établissement de la cotisation ou par le contribuable une fois cette dernière établie, exigerait, à mon avis, l'introduction inadmissible dans la Loi, par une interprétation large, de termes qui n'y sont pas. J'accueillerais l'appel et je rétablirais la cotisation.

[59]     Le paragraphe 110.6(24) de la Loi permet une production tardive d'un choix pendant un délai prescrit. Les dispositions prévues aux paragraphes 110.6(26), (27) et (28) concernant la production tardive et modifiée d'un choix et les moyens d'annuler ou de modifier un choix sont restrictives et rigoureuses. L'article 110.6 ne prévoit pas la production de choix après les délais prescrits au paragraphe (20). Permettre la production tardive d'un choix en dehors du créneau prévu par la loi à l'article 110.6 aurait pour effet de contredire directement l'intention et le but du législateur lorsqu'il édicte le paragraphe, malgré d'éventuelles situations de fait particulières. L'appelante n'a donc pas le droit de produire le choix prévu au paragraphe 110.6(19).

4.        Pénalité pour production tardive : paragraphe 162(1)

[60]     Compte tenu du fait que M^me Stuart était assujettie à l'impôt sur les gains tirés de la vente de la propriété en 1994 et qu'elle a omis de produire une déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1994, le ministre, en établissant une cotisation à son égard, a imposé une pénalité pour production tardive en vertu du paragraphe 162(1) de la Loi. L'article 162 impose une pénalité pour défaut de déclaration de revenus à :

[t]oute personne qui ne produit pas de déclaration de revenu pour une année d'imposition selon les modalités et dans le délai prévus au paragraphe 150(1) [...]

[61]     En 1994, le paragraphe 150(1) exigeait qu'une société produise une déclaration de revenus pour chaque année d'imposition et :

[...] dans le cas d'une société (sauf une société qui a été, tout au long de l'année, un organisme de bienfaisance enregistré) et, dans le cas d'un particulier, pour chaque année d'imposition pour laquelle un impôt est payable ou au cours de laquelle le particulier a un gain en capital imposable ou a disposé d'une immobilisation :

. . . in the case of an individual, for each taxation year for which tax is payable by the individual or in which the individual has a taxable capital gain or has disposed of a capital property, shall, without notice or demand therefore, be filed with the Minister in prescribed form containing prescribed information.

[62]     En 1994, M^me Stuart a disposé d'un bien en immobilisation. J'ai soutenu que le ministre était justifié d'établir une cotisation à l'égard de M^me Stuart pour le motif qu'une partie du gain tiré à la disposition de la propriété devait être incluse dans son revenu pour l'année d'imposition 1994.

[63]     Une pénalité imposée en vertu du paragraphe 162(1) est susceptible de faire l'objet d'une défense de diligence raisonnable[30]. Il incombe à l'appelante de montrer que M^me Stuart a fait preuve de diligence raisonnable parce que, contrairement à ce qu'a soutenu l'avocat de l'appelante, il n'incombe pas à l'intimée de montrer que M^me Stuart n'a pas fait preuve de diligence raisonnable. Il est vrai que lorsque le ministre a établi la pénalité, il n'a émis aucune hypothèse quant à savoir si M^me Stuart avait fait preuve de diligence raisonnable en omettant de produire une déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1994. Le ministre a simplement supposé qu'elle n'avait pas produit de déclaration de revenu pour l'année d'imposition 1994. En établissant une cotisation, le ministre ne peut se fonder que sur les faits dont il dispose ou qu'il présume être vrais. Il serait téméraire pour le ministre de même tenter de prédire les défenses ou positions que présenteront les contribuables qui interjettent appel. Il n'incombe pas à l'intimée de montrer que M^me Stuart n'a pas fait preuve de diligence raisonnable. L'omission de produire dans les délais prescrits une déclaration de revenus présuppose un manque de diligence raisonnable pour produire une déclaration dans le délai prévu par la loi, et il incombe au contribuable d'établir une preuve du contraire. À mon avis, l'avocat est excessif.

[64]     Au 30 avril 1995, soit le dernier jour pour produire sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1994, M^me Stuart était âgée de 95 ans et elle est décédée trois mois plus tard. Un agent de l'ADRC que la Cour a questionné au cours de l'interrogatoire préalable a admis que M^me Stuart n'avait jamais eu auparavant de différend avec l'ADRC ou avec son prédécesseur, Revenu Canada.

[65]     Aucune preuve quant à savoir si M^me Stuart, M^me Burnet ou M. Burnet ont déjà demandé ou obtenu des conseils en matière de fiscalité relativement à la vente de la propriété ne m'a été présentée. M^e Nitikman est l'avocat de l'appelante et a comparu devant notre Cour à plusieurs reprises. En vertu du contrat, il était la personne désignée pour recevoir les copies de tous les documents que l'acquéreur devait faire parvenir au vendeur et il a perçu au moins un paiement aux termes du contrat au nom de M^me Stuart. De même, le cabinet qu'il représentait a agi au nom de M^me Stuart dans le cadre de la vente de sa propriété. Lorsque l'avocat de l'intimée a contre-interrogé M^me Burnet pour savoir si elle-même ou M^me Stuart avait obtenu des conseils juridiques concernant la vente de la propriété, l'avocat de l'appelante, au nom de sa cliente, s'est opposé à l'interrogatoire invoquant le privilège des communications entre client et avocat, de sorte que la Cour ne dispose d'aucune preuve confirmant ou infirmant cette allégation[31].

[66]     L'avocat de l'appelante a également déclaré qu'en 1971, lorsque les gains en capital sont devenus imposables, M^me Stuart était âgée de 71 ans. Il a affirmé qu'aucune preuve ne montre qu'elle était au courant de cette modification apportée à la loi. M^me Burnet a indiqué qu'elle doutait que sa mère ait même su ce qu'était un gain en capital. De même, il a été démontré que M^me Stuart n'avait jamais vendu un bien en immobilisation avant 1994 qui aurait pu être assujetti à l'impôt et, par conséquent, l'avocat a fait valoir que [traduction] « il est tout à fait raisonnable de supposer qu'il ne lui est jamais venu à l'esprit que les gains tirés de la vente de la propriété pouvaient être imposables » . L'avocat a ajouté qu'elle avait vécu sur la propriété pendant près de 50 ans et qu'elle vivait des produits de la terre. Par conséquent, elle aurait cru que toute la propriété était sa résidence principale.

[67]     M^me Burnet a exercé dans le domaine du droit de la famille auprès du gouvernement de la Colombie-Britannique de 1977 à 2001. Elle a été admise au barreau en 1961, mais elle a quitté la pratique pour élever une famille. Elle est l'unique héritière de la succession de sa mère.

[68]     Selon M^me Burnet, sa mère était tout à fait au courant de l'opération et [traduction] « de ce qui se passait » , ce qu'a aussi confirmé M. Burnet. Elle a déclaré que le courrier destiné à sa mère était adressé à elle et à son mari parce que sa boîte aux lettres était loin de sa maison. Je présume que cette déclaration concerne le fait qu'en vertu du contrat, tous les avis adressés à M^me Stuart devaient être expédiés à M. et à M^me Burnet.

[69]     M^me Burnet, en tant que fiduciaire de la succession de sa défunte mère, n'a pas produit de déclaration de revenus en son nom pour l'année d'imposition 1995, soit l'année de son décès, puisque qu'aucun impôt n'était payable. M^me Burnet a indiqué qu'elle n'avait pas tenté d'obtenir des conseils en matière de fiscalité relativement à la liquidation de la succession.

[70]     M^me Burnet a témoigné qu'elle ignorait quelles étaient les répercussions fiscales que comportait l'opération. Après avoir [traduction] « bavardé » avec des gens qui vendaient des maisons, elle a cru que les gains tirés de la vente d'une résidence principale pouvaient ne pas être imposables. Cependant, elle n'a pas pris part à l'opération et n'a fait aucune enquête à ce sujet. [traduction] « Mes connaissances dans ce domaine étaient tellement superficielles » , a-t-elle affirmé. C'est donc M. Burnet qui s'est occupé de l'opération. Elle a également témoigné que le fait que sa mère lui avait légué la somme d'environ 1 700 000 $ n'avait pas [traduction] « constitué un événement majeur » dans sa vie puisqu'elle générait « un revenu décent » , qu'elle possédait « une belle maison » et qu'elle ne manquait « d'absolument rien » .

[71]     Lors du témoignage de M^me Burnet, j'ai été surpris qu'elle n'ait pas pris conscience que la disposition d'une résidence principale était libre d'impôt. Tout d'abord, hormis le fait que M^me Burnet est avocate, j'ai pu constater qu'elle est une personne intelligente et censée. Je ne crois pas qu'elle soit du genre à être passive. Elle m'a parue comme quelqu'un qui n'a pas froid aux yeux. Ensuite, l'avocat de l'intimée a produit en preuve une copie d'un Avis d'appel à l'encontre des nouvelles cotisations établies à l'égard de M. Burnet pour les années 1987 et 1989. Les avis sont datés du 7 octobre 1992. Le ministre avait établi une cotisation au motif qu'une perte qu'avaient subie M. et M^me Burnet découlant de la vente d'une propriété qu'ils possédaient n'était pas déductible étant donné que le bien en question était leur résidence principale. Celle-ci avait été démolie et le terrain avait été vendu. La Cour, se rangeant à l'avis de M. Burnet, a soutenu qu'il y avait eu changement dans l'usage du bien à porter à l'inventaire, que le terrain ne constituait pas une résidence principale au moment de la disposition et que, par conséquent, la perte réclamée était déductible[32]. Compte tenu de l'impression que j'ai de M^me Burnet, je déduis que puisque cette dernière ainsi que M. Burnet étaient tous deux propriétaires du bien ayant fait l'objet des appels qu'a interjetés M. Burnet, la notion de « résidence principale » doit leur avoir été familière dès 1992.

[72]     Bien que M. Burnet ait su ce qu'était un gain en capital et le « traitement favorable » à l'égard d'une résidence principale en raison de l'emploi qu'il occupait auprès d'une maison de courtage, il a indiqué qu'il ignorait quelle était la limite du demi-hectare. Il a également indiqué qu'il n'avait pas discuté avec M^me Stuart au sujet des répercussions fiscales que comportait la vente parce qu'il ignorait en quoi elles consistaient. Si elle le lui avait demandé, il lui aurait dit [traduction] « de consulter un fiscaliste » , voire probablement, un avocat.

[73]     M. Burnet a déclaré que ni lui, ni M^me Burnet, ni M^me Stuart n'avaient obtenu des conseils en matière de fiscalité concernant la disposition de la propriété et qu'ils n'avaient pas non plus [traduction] « penser à obtenir de tels conseils » . Il a ajouté que personne n'avait consulté les publications de l'ADRC ayant trait à la disposition de biens. De même, personne n'a réfléchi aux répercussions fiscales possibles que comportait l'opération.

[74]     L'avocat fait valoir que le fait d'imposer une pénalité dans de telles circonstances va à l'encontre de l'objectif général d'imposer une pénalité qui vise à s'assurer que les contribuables se conforment à la Loi. Si l'on ne peut savoir à l'avance si un contribuable se conforme à la loi, alors il n'y a pas lieu d'imposer une pénalité.

[75]     M^e Nitikman a soutenu que puisque la question de savoir quelle est la superficie excédentaire à un demi-hectare nécessaire à l'usage et à la jouissance de l'unité d'habitation à titre de résidence principale en est une de fait, il importe peu qui de M^me Stuart, de M. ou de M^me Burnet a tenté d'obtenir des conseils, puisque [traduction] « même s'ils s'étaient adressés au meilleur avocat-fiscaliste de Vancouver » , tout ce qu'ils auraient pu lui dire c'est : « vous savez, les faits sont quelque peu obscurs. Il n'existe pas réellement de précédent, nous ne savons pas vraiment... » . Il a fait valoir que de dire à quelqu'un qu'il devrait consulter un conseiller uniquement pour se faire confirmer qu'il n'y a rien à faire a pour effet d'accorder plus d'importance à la forme qu'au fond. En réponse à ma question, l'avocat a déclaré qu'une diligence raisonnable doit vouloir dire [traduction] « que l'on demande conseil auprès d'une personne compétente, conseil qui, selon les circonstances, pourrait faire une différence. Si ce conseil ne peut faire une différence, alors pourquoi insister? » , a-t-il demandé à la Cour.

[76]     Le paragraphe 150(1) de la Loi exige qu'un particulier qui a disposé d'un bien en immobilisation pour une année, peu importe qu'il ait généré un profit ou subi une perte, produise une déclaration de revenus pour l'année.   

[77]     Si M^me Stuart ou les Burnet avaient obtenu conseil auprès d'un conseiller compétent, il est fort probable qu'il les aurait informés que la Loi, notamment le paragraphe 150(1), exigeait que M^me Stuart produise une déclaration de revenus pour l'année d'imposition puisqu'elle disposait d'un bien en immobilisation pour cette année-là. Si (M^me Stuart ou ses conseillers étaient convaincus que la disposition a eu lieu en 1992, alors une déclaration de revenus aurait dû être produite pour cette année d'imposition) je n'admets pas la rigueur des allégations de l'avocat de l'appelante selon lesquelles ni M^me Stuart, ni M^me    Burnet, ni M. Burnet auraient obtenu une réponse du « meilleur avocat-fiscaliste » de M^e Nitikman, qui, dans les circonstances, aurait été que M^me Stuart n'était pas tenue de produire une déclaration de revenus. Une résidence principale, lorsqu'il n'y a aucun changement relativement à son usage est, après tout, un bien en immobilisation, et M^me Stuart disposait d'un bien en immobilisation.

[78]     En fait, si l'on doit croire le témoignage de M^me et de M. Burnet, aucune question n'a été posée parce qu'aucune réponse n'était désirée. Lorsqu'on ne fait rien, on peut difficilement faire preuve de diligence raisonnable. Selon les faits du présent appel, ni M^me Stuart, ni M. Burnet, ni M^me Burnet, en tant que sa représentante, n'ont fait preuve de diligence raisonnable pour prévenir l'omission de M^me Stuart de produire sa déclaration de revenus pour l'année d'imposition 1994 dans les délais prescrits ou même à une date ultérieure.

[79]     Par conséquent, l'appel est rejeté avec dépens. Étant donné qu'au cours du témoignage de M. Earle le présent appel a du être reporté au 22 avril 2002 au motif que l'appelante avait omis, entre autres choses, de fournir à l'intimée une liste adéquate des documents, les dépens pour cette journée seront adjugés sur une base avocat-client.   

Signé à Ottawa, Canada, ce 26^e jour de mars 2003.

« Gerald J. Rip »

J.C.C.I.

Traduction certifiée conforme

ce 24^e jour de mars 2004.

Nancy Bouchard, traductrice

Annexe

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