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Dossier : 2000-1129(IT)G |
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ENTRE : |
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GLUECKLER METAL INC., |
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appelante, |
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et |
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SA MAJESTÉ LA REINE, |
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intimée. |
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
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Appel entendu le 7 novembre 2002 à Toronto (Ontario)
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Par : L'honorable juge C. H. McArthur |
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Comparutions |
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Avocat de l'appelante : |
Me James B. Love, c.r. |
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Avocate de l'intimée : |
Me Sointula Kirkpatrick |
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JUGEMENT
L'appel interjeté à l'encontre de la cotisation établie pour l'impôt en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1994 est accueilli, avec dépens, et la cotisation est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation pour le motif que, dans le calcul de son revenu d'entreprise, l'appelante a le droit de déduire la somme de 502 738 $.
Signé à Ottawa, Canada, ce 17e jour d'avril 2003
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« C. H. McArthur » |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme,
ce 12e jour de mars 2004.
Nancy Bouchard, traductrice
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Référence : 2003CCI256 |
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Date : 20030417 |
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Dossier : 2000-1129(IT)G |
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ENTRE : |
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GLUECKLER METAL INC., |
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appelante, |
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et |
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SA MAJESTÉ LA REINE, |
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intimée. |
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge McArthur
[1] L'appelante, Glueckler Metal Inc., est une société privée sous contrôle canadien qui exploite une entreprise de fabrication et de traitement de produits métalliques pour l'industrie de la construction immobilière. La majorité des actions en circulation de l'appelante sont détenues par la Bailey-Hunt Limited, une société liée à l'entreprise Bailey Metal Products Limited (ci-après appelée « Bailey » ). M. Glueckler détient 27 p. 100 des actions. En 1994, l'appelante a déduit, de ses revenus d'entreprise, la somme de 502 738 $, prétendant qu'il s'agissait de frais professionnels qui avaient été engagés pour payer des services financiers et administratifs que lui avait fournis Bailey. Le ministre du Revenu national a refusé cette déduction.
[2] De la somme de 502 738 $, un montant de 294 738 $ consistait en un intérêt sur des prêts que l'appelante devait à Bailey pendant la période du 30 novembre 1989 au 30 novembre 1994. Le solde, soit 208 000 $, consistait en des frais engagés au titre de services administratifs que Bailey avait fournis à l'appelante au cours de cette même période. Les ententes conclues précédemment aux fins de paiement étaient incohérentes et inadéquates. Devant l'insistance de leur banquier, l'appelante et Bailey ont obtenu un examen financier en 1994. La BDO Dunwoody, une firme de comptables agréés, a procédé à une vérification, a examiné les procédures mises en application par le passé et a recommandé des modifications, ce qui a donné lieu à une entente conclue entre l'appelante et Bailey en novembre 1994 selon laquelle l'appelante, sous forme d'un rajustement unique, paierait les intérêts non remboursés ainsi que les frais de services administratifs.
[3] Lors d'une réunion qui s'est tenue en novembre 1994, M. Glueckler représentait l'appelante et M. Hunt représentait Bailey. Il semblerait que tant Bailey que l'appelante éprouvaient des difficultés financières et, suivant l'intervention de leur banque, ils ont conclu une entente. Celle-ci a été conclue en novembre 1994 sur la recommandation de Christopher Barltrop, un comptable agréé de la firme BDO Dunwoody[1].
[4] Les seuls témoins qu'a produits l'appelante sont M. Barltrop et Mme Susan Schalburg, une agente financière de l'appelante. En réponse à la question de savoir pourquoi les deux directeurs signataires de l'entente, soit M. Hunt et M. Glueckler n'avaient pas témoigné, l'avocate de l'appelante a expliqué que leur absence était intentionnelle. Les deux témoins, qui avaient également assisté à la réunion tenue en novembre 1994, ont établi que M. Hunt, au nom de Bailey, et M. Glueckler, au nom de l'appelante, avaient convenu que les sommes soient versées et inscrites dans les livres respectifs de chaque société. Les écritures de débit et de crédit dans les registres de l'appelante et de Bailey prouvent que cette entente a bel et bien été conclue en novembre 1994.
Position de l'appelante
[5] La détermination de la déductibilité est une question de droit et « il est important que les tribunaux évitent de déléguer la responsabilité des critères du test juridique du bénéfice à la profession comptable » [2]. Le fait qu'il s'agissait d'un paiement volontaire n'exclut pas le fait que ce paiement est déductible. C'est le président Jackett de la Cour de l'Échiquier qui expose le mieux la position de l'appelante dans l'affaire Olympia Floor & Wall Tile (Québec) Ltd. c. M.R.N.[3],où il a déclaré ce qui suit à la page 6087 (DTC) :
[...]Le fait qu'un homme d'affaires prenne de bonne foi la décision de dépenser une somme quelconque pour des raisons commerciales, me fait présumer qu'il était « raisonnable » de faire de tels débours, à moins que des faits n'apportent la preuve du contraire.
Le paiement représentait une compilation des dépenses qui avaient été engagées dans le cadre des activités commerciales de l'entreprise pour les années d'imposition 1989 à 1993 et, par conséquent, dans des circonstances normales, elles auraient été imputées à ces années d'imposition respectivement. Aucune dépense n'était déductible avant que l'on ne convienne d'une obligation de payer conformément à l'entente conclue en novembre 1994. Avant cette entente de 1994, l'appelante n'était pas tenue de payer et Bailey n'avait pas légalement le droit de percevoir ledit paiement.
[6] L'appelante fait valoir trois allégations : (i) la question en litige dans le présent appel est essentiellement une question de droit; (ii) la nature du paiement, qui est volontaire, n'empêche pas sa déductibilité et (iii) en droit, cette opération ne devrait être effectuée, au plus tôt, que lorsqu'elle a eu lieu en novembre 1994. Ce n'est qu'à ce moment qu'est née l'obligation de payer et que la somme en cause a été comptabilisée et versée.
Position de l'intimée
[7] L'intimée a également fait valoir trois allégations principales : (i) la déduction de 502 738 $ qu'a demandée l'appelante pour l'année d'imposition 1994 ne reflète pas une image fidèle de l'exercice 1994 de l'appelante; (ii) si l'on conclut qu'il s'agit d'une dépense engagée au cours de l'année 1994, cette dépense n'est pas raisonnable en vertu de l'article 67 de la Loi de l'impôt sur le revenu, puisque les parties ont entre elles un lien de dépendance et que la somme de 502 738 $ a changé de mains pour des services qui avaient déjà été rendus et payés et (iii) le paiement est une dépense en immobilisations et, par conséquent, il n'est pas déductible aux termes de l'alinéa 18(1)b) de la Loi.
[8] L'intimée a ajouté que les frais d'intérêts pour lesquels une déduction avait été demandée étaient, de par leur nature, une dépense en immobilisations et que, par conséquent, non seulement ils n'étaient pas déductibles aux termes de l'alinéa 18(1)b) de la Loi, mais aussi aux termes de l'alinéa 20(1)c) de cette même Loi, pour le motif qu'il ne s'agissait pas d'intérêts payés ou payables en l'année 1994. L'intimée a également fait valoir que les paiements réclamés au titre de services administratifs ne sont pas déductibles aux termes de l'article 9 et des alinéas 18(1)a) et b) de la Loi. Le paiement a été versé au titre d'un fonds commercial et non au titre d'une dépense autre qu'en capital.
Analyse
[9] Comme l'a déclaré l'avocate de l'intimée, pour être déductible, le paiement doit répondre aux exigences de la Loi. Ces exigences comprennent l'alinéa 18(1)a) qui est ainsi rédigé :
18(1) Dans le calcul du revenu du contribuable tiré d'une entreprise ou d'un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles :
a) les dépenses, sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou du bien;
[...]
L'appelante doit établir que le paiement a été versé « en vue de tirer un revenu » . Le paiement représente une compilation des dépenses qui auraient dû être imputées aux années d'imposition 1989 à 1993. Il incombe donc à l'appelante d'établir que ledit paiement a été versé en vue de tirer un revenu.
[10] Les deux témoins de l'appelante sont les personnes qui ont recommandé d'effectuer le paiement et d'appliquer les écritures. Comme il a été énoncé précédemment, M. Glueckler et M. Hunt n'ont pas témoigné. Nous disposons donc d'un témoignage qui n'a pas été contredit et qu'ont présenté deux témoins crédibles qui connaissaient à fond les livres, les registres et les états financiers de l'appelante et de Bailey. Je considère comme un fait établi qu'une entente a été conclue entre l'appelante et Bailey de 1989 à 1994 en vertu de laquelle Bailey a fourni des services et consenti des prêts à l'appelante pour lesquels Bailey n'a pas perçu une compensation adéquate. L'appelante a payé, à quelques reprises, les services qui lui avaient été fournis ainsi que l'intérêt sur les prêts, mais le plus souvent, elle ne payait pas. Je conclus qu'une entente verbale a été conclue entre l'appelante et Bailey en vertu de laquelle ils ont convenu que la somme de 502 738 $ était une somme que devait l'appelante à Bailey pour des services passés et pour des intérêts et l'appelante a accepté de payer, ce qu'elle a d'ailleurs fait en 1994. Ainsi, cette dépense engagée en vue de tirer un revenu visait à établir un régime de taxation cohérent pour les années d'imposition suivant l'année 1993. De plus, Bailey a en fait rendu des services et consenti un prêt à l'appelante qui étaient nécessaires à l'exploitation efficace de l'entreprise de l'appelante. Les parties ont accepté de mettre en application la méthode que leur avait proposée la firme comptable indépendante BDO Dunwoody. Les parties ont également accepté les recommandations d'effectuer un paiement de rajustement de manière à ce que cette même méthode soit appliquée pour les années de 1989 à 1993 inclusivement ainsi que pour les autres années à venir. L'entente a été conclue en novembre 1994.
[11] Il ne fait aucun doute que l'appelante a engagé des dépenses et qu'elle devait à Bailey des frais de services et des intérêts pendant les années 1989 à 1993 inclus. En l'absence d'une somme plus précise, j'admets celle de 502 738 $ comme raisonnable. Cette somme a été comptabilisée par la firme comptable BDO Dunwoody, et les deux directeurs des sociétés en cause l'ont acceptée. Le ministre n'a soumis aucun autre chiffre. Aucune entente aux fins de paiement pour ces services en utilisant la méthode comptable n'a été conclue avant 1994, année à laquelle la somme due pour des services passés et des intérêts est devenue payable et, en fait, a été versée. Les réels négociateurs de l'entente, soit M. Hunt et M. Glueckler, n'ont pas témoigné. Bien qu'il ait été préférable qu'ils témoignent, l'appelante s'est tout de même acquittée du fardeau qui lui incombait et je conclus que ces dépenses ont été engagées en vue de tirer un revenu.
[12] J'admets que la question de savoir si l'appelante a le droit de déduire le paiement est une question de droit[4]. En particulier, la question que la Cour doit poser est la suivante : « Quel traitement comptable donne l'image la plus fidèle de la situation financière de l'appelante pour l'année 1994? » L'appelante a tenté de déduire la totalité de la somme pour l'année d'imposition 1994, et Bailey a considéré cette même somme au titre d'un revenu pour cette même année. Les deux avocats se sont appuyés sur l'affaire Canderel et ont fait valoir qu'elle énonçait le critère applicable à l'égard du traitement comptable du paiement.
[13] Dans le calcul de son revenu pour l'année 1996, Canderel, un promoteur immobilier, a déduit tous les paiements d'incitation à la prise à bail qu'il avait versés pendant cette année-là. La Cour suprême du Canada a déclaré que la détermination d'un profit est une question de droit. La Cour doit déterminer quelle est l'image la plus fidèle des profits qu'a réalisés le contribuable pour l'année. Ainsi, il incombe au contribuable d'établir que sa méthode donne une image fidèle de son revenu annuel et qu'elle ne viole pas la Loi, les règles de droit et les principes commerciaux reconnus. Il incombe ensuite au ministre de prouver que la situation financière du contribuable ne donne pas une image fidèle. S'exprimant par écrit au nom de la majorité, le juge Iacobucci a déclaré ceci à la page 6108 (DTC) :
Le but de l'interprétation : une image fidèle du revenu
Après avoir établi un cadre d'analyse approprié, je vais maintenant me demander quelle est exactement la question à laquelle il faut répondre lorsqu'on tente de déterminer le bénéfice d'un contribuable aux fins de l'impôt. Un bon point de départ est la décision rendue par la Cour d'appel fédérale dans l'affaire West Kootenay, précitée, où le juge MacGuigan a dit ceci, à la p. 745 :
[...] la méthode applicable est celle qui donne l'image la plus fidèle du revenu du contribuable, qui le représente le plus fidèlement et proprement et qui permet le meilleur « rattachement » des charges et des produits.
En Cour d'appel fédérale, le juge Stone a considéré que ce passage étayait sa conclusion selon laquelle le principe comptable du rattachement avait été érigé en règle de droit. En toute déférence, à la lumière des observations que j'ai faites précédemment, je ne souscris évidemment pas à ce point de vue. À mon avis, l'intérêt de cet énoncé est qu'il confirme une proposition beaucoup plus juste : le critère juridique du « bénéfice » devrait viser à déterminer quelle méthode comptable dépeint le mieux la situation financière du contribuable concerné. Si ce but est atteint par l'application du principe du rattachement, qu'il en soit alors ainsi. Par contre, si une autre méthode convient, si elle est permise en vertu des principes commerciaux reconnus et si elle n'est pas interdite par la Loi ou par quelque autre règle de droit précise, il n'existe alors aucun principe autorisant le ministre à insister pour que ce soit le principe du rattachement - ou d'ailleurs quelque autre méthode - qui soit utilisé. Dans West Kootenay, le juge MacGuigan a semblé se référer à cette notion, dans le passage qui suit immédiatement l'extrait cité ci-dessus (aux pp. 745 et 746) :
Souvent, le résultat obtenu ne différera pas de celui auquel on serait parvenu en appliquant le principe de la continuité, mais la méthode de « l'image la plus fidèle » ou du « rattachement » n'aboutit pas à des effets absolus et exige un examen factuel minutieux de la situation du contribuable. [...]
En passant, je ferai également remarquer que la compartimentation du calcul du revenu a abouti à un processus beaucoup plus complexe que de besoin. Tenter de produire une image utile du bénéfice par rapport seulement à des catégories strictes de dépenses - dépenses courantes, rattachables et ainsi de suite - peut devenir un exercice frustrant et futile : voir Richard B. Thomas, « The Matching Principle: Legal Principle or a Concept? » (1996), 44 Can. Tax J. 1693. Au lieu de tenter de déterminer dans quelle case entre une dépense donnée, le contribuable devrait présenter son revenu de la manière qui reflète le mieux sa véritable situation financière pour l'année, c'est-à-dire qui donne une « image fidèle » du bénéfice. Agir autrement reviendrait à laisser les arbres que sont ces divers principes et pratiques lui cacher la forêt de la fiscalité. Autrement dit, les notions contradictoires de dépenses courantes et de rattachement qui paraissent être en jeu dans le présent pourvoi entrent dans la catégorie des principes commerciaux reconnus, ni plus ni moins. Elles sont simplement des outils d'interprétation importants, qui peuvent se révéler utiles mais non déterminants pour obtenir une image fidèle du revenu du contribuable.
[14] Le juge Iacobucci résume les principes qu'il a énoncés précédemment et, plus particulièrement, déclare ceci à la page 6110 (DTC) :
En cas de nouvelle cotisation, une fois que le contribuable a prouvé qu'il a donné une image fidèle de son revenu pour l'année, image compatible avec la Loi, la jurisprudence et les principes commerciaux reconnus, il incombe alors au ministre de prouver que le chiffre fourni ne donne pas une image fidèle ou qu'une autre méthode de calcul fournirait une image plus fidèle.
J'ai tenté d'appliquer cette approche aux faits en l'espèce.
[15] L'appelante a choisi de déduire la totalité des dépenses pour l'année pendant laquelle elles ont été engagées, ce qui n'est pas incompatible avec l'alinéa 18(1)a) de la Loi qui prévoit que le contribuable peut déduire une dépense qu'il a engagée en vue de tirer un revenu d'une entreprise. La procédure de l'appelante était conforme à la règle de droit qui stipule que les dépenses courantes relatives à l'exploitation d'une entreprise, dans son ensemble, peuvent être déduites en totalité pour l'année pendant laquelle elles ont été engagées. Cette règle de droit est d'ailleurs confirmée dans l'affaire Canderel. L'image fidèle du revenu en l'espèce est toutefois compliquée et inhabituelle. À cet égard, la Cour suprême du Canada, dans l'affaire Canderel, a ajouté ce qui suit à la page 6109 (DTC) :
Toutefois, lorsque la présentation de l'image du revenu est plus compliquée, comme cela se produit fréquemment, le contribuable est libre d'utiliser les principes commerciaux reconnus qui seront le plus utiles pour décrire le bénéfice, pourvu encore une fois que la méthode adoptée ne soit pas incompatible avec le droit applicable. En règle générale, comme je l'ai dit plus tôt, le ministre n'est pas en mesure d'insister sur l'application d'un principe ou d'un autre, en l'absence de règle juridique qui l'exige, sauf dans les cas où, comme je vais l'examiner ci-après, l'application d'une autre règle produirait une image plus fidèle du revenu que celle obtenue par le contribuable.
[16] Le ministre a supposé, au point h) du paragraphe 5 de la Réponse à l'avis d'appel, que cette dépense n'avait pas été engagée en vue de tirer un revenu. Les témoins de l'appelante étaient crédibles, et ce sont eux qui ont conseillé l'appelante et Bailey. Un accord a été conclu suivant leurs recommandations et, en particulier celles qu'avaient formulées M. Barltrop. J'admets leur témoignage, qui n'a pas été contredit, selon lequel le but de tirer un revenu qui sous-tendait le paiement visait à officialiser une méthode cohérente de facturation à l'égard de prêts et de services administratifs.
[17] Après avoir conclu qu'un objectif commercial existait et qu'il était valide, la déduction de la totalité des dépenses pour l'année 1994 est l'image la plus fidèle de la situation financière de l'appelante présentée à la Cour. Par conséquent, l'appel est admis avec dépens.
Signé à Ottawa, Canada, ce 17e jour d'avril 2003.
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« C. H. McArthur » |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme,
ce 12e jour de mars 2004.
Nancy Bouchard, traductrice