Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Dossier : 2004-318(IT)I

ENTRE :

CARMEN DELISLE,

appelante,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

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Appel entendu le 17 novembre 2004 à Ottawa (Ontario).

Devant : L'honorable juge Lucie Lamarre
Comparutions :
Pour l'appelante :	L'appelante elle-même
Avocat de l'intimée :	Me Nicolas Simard

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JUGEMENT

          L'appel de la cotisation établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 2002 est rejeté.

Signé à Ottawa, Canada, ce 17^e jour de février 2005.

« Lucie Lamarre »

Juge Lamarre

Référence : 2005CCI140

Date : 20050217

Dossier : 2004-318(IT)I

ENTRE :

CARMEN DELISLE,

appelante,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

MOTIFS DU JUGEMENT

La juge Lamarre,

[1]      L'appelante en appelle d'une cotisation établie par le ministre du Revenu national ( « Ministre » ) par laquelle on lui refuse pour son année d'imposition 2002, un crédit d'impôt pour frais de scolarité au montant de 7 800 $ qu'elle a déboursé au cours des années d'imposition 1997 et 1998, alors qu'elle était en faillite. Le Ministre se fonde sur le sous-alinéa 128(2)g)(iii) de la Loi de l'impôt sur le revenu ( « LIR » ). L'alinéa 128(2)g) se lit en partie comme suit :

Bankruptcies	Faillites
SECTION 128:	ARTICLE 128: Faillite d'une société.
4128(2)3	4128(2)3
(2) Where individual bankrupt. Where an individual has become a bankrupt, the following rules are applicable: . . .	(2) Faillite d'un particulier. Lorsqu'un particulier est en faillite, les règles suivantes s'appliquent : [...]
(g) notwithstanding subparagraphs (e)(ii) and (iii) and (f)(iii) and (iv), where at any time an individual was discharged absolutely from bankruptcy,	g) malgré les sous-alinéas e)(ii) et (iii) et f)(iii) et (iv), lorsque le particulier obtient sa libération inconditionnelle:
(i) in computing the individual's taxable income for any taxation year that ends after that time, no amount shall be deducted under section 111 in respect of losses for taxation years that ended before that time,	(i) dans le calcul de son revenu imposable pour une année d'imposition se terminant après la libération, aucun montant ne peut être déduit en application de l'article 111 au titre de pertes pour les années d'imposition s'étant terminées avant la libération.
(ii) in computing the individual's tax payable under this Part for any taxation year that ends after that time, . . . (B.1) no amount shall be deducted under section 118.62 in respect of interest paid before the day on which the individual became bankrupt, and . . .	(ii) dans le calcul de son impôt payable en vertu de la présente partie pour une année d'imposition se terminant après la libération: [...] (B.1) aucun montant ne peut être déduit en application de l'article 118.62 au titre des intérêts payés avant le jour de la faillite du particulier, [...]
(iii) the individual's unused tuition and education tax credits at the end of the last taxation year that ended before that time is deemed to be nil; . . .	(iii) la partie inutilisée de ses crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études à la fin de la dernière année d'imposition s'étant terminée avant la libération est réputée nulle; [...]
S. 128(2)(g)(ii)(B.1) was added by S.C. 1999, c. 22, s. 51(4), applicable to bankruptcies that occur after 1997.	La division (B.1) du sous-alinéa 128(2)g)(ii) a été ajoutée par L.C. 1999, ch. 22, par. 51(4), applicable aux faillites qui surviennent après 1997.
S. 128(2)(g) was amended by S.C. 1998, c. 19, s. 152(3), applicable to bankruptcies that occur after April 26, 1995 except that, in applying subsection 128(2) to taxation years that ended before 1997, . . . paragraph 128(2)(g) shall be read without reference to subparagraph (iii).	L'alinéa 128(2)g) a été modifié par L.C. 1998, ch. 19, par. 152(3), applicable aux faillites qui surviennent après le 26 avril 1995. Toutefois, pour l'application du paragraphe 128(2) aux années d'imposition s'étant terminées avant 1997: [...] b) il n'est pas tenu compte du sous-alinéa 128(2)g)(iii).

Faits

[2]      L'appelante a fait faillite en octobre 1997. Elle a obtenu sa libération inconditionnelle en mai 1999.

[3]      Alors qu'elle était en faillite, elle a contracté un prêt étudiant auprès de la Caisse Populaire de St-Jean Bosco, dans le cadre d'un programme d'aide financière aux études garanti par le ministère de l'Éducation du gouvernement du Québec. Ainsi, elle a obtenu un prêt de 3 605 $, le 19 décembre 1997 et deux prêts de 3 750 $ et de 1 227 $, respectivement, le 13 février 1998 (voir pièce A-1, (P-1)).

[4]      Aucun crédit pour frais de scolarité n'a été réclamé par l'appelante au cours des années 1997 et 1998, alors qu'elle était en faillite. Elle réclame plutôt ce crédit en 2002 alors qu'elle a suffisamment de revenus. Dans son avis d'appel, l'appelante mentionne qu'elle a contacté le syndic qui s'est occupé de sa faillite. Ce dernier lui aurait fait part que les frais de scolarité n'ont pas été tenus en compte dans les déclarations de revenu produites au cours des années où elle était en faillite, puisque ces frais de scolarité ont été engagés après le moment où l'appelante a déclaré faillite. Selon lui, dit-elle, elle est en droit de réclamer un crédit pour frais de scolarité dans une déclaration de revenu postérieure à la faillite au même titre que ses autres déductions personnelles.

[5]      L'intimée soutient que le sous-alinéa 128(2)g)(iii) de la LIR est très clair et que toute partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études à la fin de la dernière année d'imposition s'étant terminée avant la libération (1998), est réputée nulle. Comme ce crédit n'a pas été réclamé ni en 1997, ni en 1998, ce crédit inutilisé dans les années se terminant avant la libération, qui a eu lieu en mai 1999, est maintenant nul.

[6]      L'appelante soutient que ces frais de scolarité ont été engagés après la faillite et ne font donc pas partie du bilan de faillite. De plus, selon les modifications apportées à la Loi sur la faillite au 30 septembre 1997, un failli n'est pas libéré des dettes découlant d'un prêt étudiant même après sa libération. L'appelante ne comprend donc pas la logique de refuser le crédit pour les frais de scolarité dans une année postérieure à la libération, même si ces frais ont été engagés avant cette date, si la dette contractée pour payer ces frais de scolarité n'est pas éteinte par la libération et demeure toujours payable par l'étudiant.

[7]      Il est vrai que depuis le 30 septembre 1997, toute personne qui a une dette découlant d'un prêt consenti ou garanti par une loi fédérale ou provinciale relative aux prêts aux étudiants, et qui fait faillite pendant qu'elle est étudiante ou, depuis le 18 juin 1998, dans les 10 années après la fin de ses études,[1] ne pourra obtenir la libération de la dette liée au prêt étudiant et aux intérêts dus à l'égard de cette dette.

[8]      De fait l'alinéa 178(1)g) de la Loi sur la faillite a été ajouté en 1997 (1997, ch. 12, art. 105), applicable au 30 septembre 1997, et modifié en 1998 (1998, c. 21, s. 103), applicable au 18 juin 1998. Il se lit comme suit :

178. (1) [Debts not released by order of discharge] An order of discharge does not release the bankrupt from

178. (1) [L'ordonnance de libération ne libère pas des dettes] Une ordonnance de libération ne libère pas le failli:

(g) any debt or obligation in respect of a loan made under the Canada Student Loans Act, the Canada Student Financial Assistance Act or any enactment of a province that provides for loans or guarantees of loans to students where the date of bankruptcy of the bankrupt occurred (i) before the date on which the bankrupt ceased to be a full- or part-time student, as the case may be, under the applicable Act or enactment, or (ii) within ten years after the date on which the bankrupt ceased to be a full- or part-time student;

g) de toute dette ou obligation découlant d'un prêt consenti ou garanti au titre de la Loi fédérale sur les prêts aux étudiants, de la Loi fédérale sur l'aide financière aux étudiants ou de toute loi provinciale relative aux prêts aux étudiants lorsque la faillite est survenue avant la date à laquelle le failli a cessé d'être un étudiant, à temps plein ou partiel, en application de ces lois, ou dans les dix ans suivant cette date;

[9]      Par ailleurs, la LIR a été modifiée également dans les mêmes années. De fait, l'alinéa 128(2)g) de la LIR a été modifié en 1998 (L.C. 1998, ch. 19) et est applicable aux faillites survenues après le 26 avril 1995. Le sous-alinéa 128(2)g)(iii) n'est devenu applicable, cependant, que pour les années d'imposition 1997 et suivantes.

[10]     Le ministre des Finances s'explique ainsi aux pages 144, 145 et 153 du recueil contenant les Propositions législatives et notes explicatives concernant l'impôt sur le revenu, juillet 1997 :

118.61

Le nouvel article 118.61 de la Loi porte sur le report de la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études d'un étudiant.

Le paragraphe 118.61(1) de la Loi permet de déterminer la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études d'un étudiant à la fin d'une année d'imposition qui peut être reportée sur les années d'imposition ultérieures. Ce montant s'obtient par l'addition de [la] partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études de l'étudiant à la fin de l'année précédente (qui est postérieure à 1996) à la partie de ces crédits pour l'année en cours qui ne sert pas à réduire à zéro l'impôt payable par l'étudiant pour cette année. Cette somme est ensuite réduite du montant du report de ces crédits qui est déductible pour l'année (à savoir, selon le paragraphe 118.61(2), le montant du report de l'année précédente ou, s'il est inférieur, l'impôt qui serait payable par l'étudiant pour l'année si aucun crédit pour frais de scolarité ou pour études n'était accordé). Enfin, la somme est réduite des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études que l'étudiant transfère pour l'année à son conjoint ou à l'un de ses parents ou grands-parents.

Cette modification s'applique aux années d'imposition 1997 et suivantes.

128(2)g)

L'alinéa 128(2)g) de la Loi ne permet pas au particulier à l'égard duquel est rendue une ordonnance de libération absolue de déduire, aux termes de l'article 111, les pertes reportées des années d'imposition s'étant terminées avant sa libération, de même que certains autres montants qui entrent dans le calcul de son impôt payable. Cet alinéa est modifié de sorte que le particulier ne puisse pas non plus déduire un montant aux termes de l'article 118.61 (report de la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études) au titre de la partie inutilisée de ses crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études à la fin de sa dernière année d'imposition terminée avant la faillite. [...]

Cette modification s'applique aux années d'imposition 1997 et suivantes.

[11]     Il ressort de ce texte que le report de la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études d'un étudiant a été rendu possible par l'addition du nouvel article 118.61, applicable aux années d'imposition 1997 et suivantes. La disposition du sous-alinéa 128(2)g)(iii) réputant toute partie inutilisée de ces crédits d'impôt à la fin de la dernière année d'imposition s'étant terminée avant la libération inconditionnelle comme étant nulle, a également été ajoutée à la LIR pour les années 1997 et suivantes. Ainsi, bien que les notes explicatives mentionnent qu'un tel report ne serait pas possible pour la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études à la fin de la dernière année d'imposition terminée avant la faillite, le sous-alinéa 128(2)g)(iii) parle spécifiquement de la partie inutilisée de ces crédits à la fin de la dernière année d'imposition s'étant terminée avant la libération. Ceci va de pair avec une autre disposition de l'alinéa 128(2)g) qui prévoyait déjà l'annulation dans l'année d'imposition de la libération, de toutes les pertes reportées des années d'imposition s'étant terminées avant la libération en application de l'article 111 de la LIR (que ces pertes aient été accumulées avant la date du début de la faillite ou durant la faillite). Je me réfère à ce sujet au sous-alinéa 128(2)g)(i) de la LIR (précité) et au commentaire en page 50 du Colloque de L'Association de planification fiscale et financière sur La Loi sur la faillite et l'insolvabilité : aspects pratiques, Conférence # 6, sur L'Insolvabilité et la fiscalité, mai 1993, qui dit ce qui suit :

g)     L'alinéa 128(2)(g) L.I.R. prévoit également l'annulation de toutes les pertes du particulier en faillite accumulées tant avant la date du début de la faillite que durant la faillite, dans l'année d'imposition au cours de laquelle une ordonnance de libération ne comportant aucune réserve est rendue; en conséquence ces pertes ne peuvent plus être utilisées dans l'année d'imposition où une telle ordonnance est rendue, ni dans aucune année subséquente.

[12]     Il faut donc conclure d'une part que les dispositions visant le traitement des dettes accumulées en vertu d'un prêt étudiant aux termes de la Loi sur la faillite et les dispositions de la LIR traitant des frais de scolarité et des intérêts sur les emprunts pour études, ont été modifiées à peu près en même temps. Le législateur était donc conscient en instaurant le sous-alinéa 128(2)g)(iii) de la LIR que les dettes découlant d'un prêt étudiant n'étaient pas éteintes par la libération du failli. D'autre part, on peut conclure que le législateur a voulu donner le même traitement aux pertes reportées en vertu de l'article 111, qu'au report des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études. En effet, le législateur a décidé d'instaurer dans la LIR cette présomption que la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité ou d'études à la fin de l'année d'imposition précédant la libération du failli, devient nulle, et donc non reportable dans les années postérieures à la libération.

[13]     Ceci est d'autant plus vrai, qu'en ce qui concerne la portion intérêts d'un prêt étudiant, seuls les intérêts payés avant le jour de la faillite du particulier (et non avant la libération du failli) ne sont plus déductibles par l'étudiant après sa libération (voir la disposition 128(2)g)(ii)(B.1)). Cette modification s'applique aux faillites qui surviennent après 1997.

[14]     L'on voit donc que dans le cas des intérêts, le législateur a fait référence au jour de la faillite, alors que pour la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études, il fait référence à l'année qui se termine avant la libération du failli.

[15]     Le législateur ne parle pas pour rien dire et si un texte est clair, les tribunaux ne peuvent intervenir pour en modifier le sens (voir Shell Canada Ltée c. Canada, [1999] 3 R.C.S. 622, page 643 au paragraphe 43) :

43         [...] La [LIR] est un texte législatif complexe au moyen duquel le législateur tente d'établir un équilibre entre d'innombrables principes. La jurisprudence de notre Cour est constante: les tribunaux doivent par conséquent faire preuve de prudence lorsqu'il s'agit d'attribuer au législateur, à l'égard d'une disposition claire de la [LIR], une intention non explicite: Canderel Ltd. c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 147, au par. 41, le juge Iacobucci; Banque Royale du Canada c. Sparrow Electric Corp., [1997] 1 R.C.S. 411, au par. 112, le juge Iacobucci; Antosko, précité, [[1994] 2 R.C.S. 312], à la p. 328, le juge Iacobucci. En concluant à l'existence d'une intention non exprimée par le législateur sous couvert d'une interprétation fondée sur l'objet, l'on risque de rompre l'équilibre que le législateur a tenté d'établir dans la [LIR].

[16]     Par ailleurs, même si les frais de scolarité et le prêt étudiant ont été engagés après la faillite, comme c'est le cas ici, je suis d'avis que l'article 128 trouve quand même application. En effet, ces frais ont été engagés par l'appelante alors qu'elle avait encore son statut de faillie. La façon dont le paragraphe 128(2) est rédigé fait en sorte que le syndic doit produire une déclaration de revenu au nom du failli pour toute année civile où le particulier est en faillite (selon les conditions imposées par l'alinéa 128(2)e) de la LIR). De même, le particulier doit produire une déclaration de revenu distincte pour toute année d'imposition durant laquelle il a été en faillite (selon les conditions imposées par l'alinéa 128(2)f) de la LIR).

[17]     L'alinéa 128(2)g) prévoit ensuite les règles applicables dans le calcul du revenu imposable et de l'impôt payable par le particulier lorsque celui-ci obtient sa libération inconditionnelle. C'est dans cette partie que l'on traite de la partie inutilisée des crédits d'impôt pour frais de scolarité et pour études.

[18]     L'alinéa 128(2)h) prévoit également des règles applicables dans certains cas, lors de la production d'une déclaration de revenu pour une année d'imposition commençant après qu'une ordonnance de libération a été rendue à l'égard d'un particulier.

[19]     Je conclus donc de la structure même du paragraphe 128(2) et du texte clair du sous-alinéa 128(2)g)(iii) de la LIR que même si les frais de scolarité ont été payés après la date de la faillite, le report du crédit d'impôt à ce titre est tout de même assujetti aux règles du sous-alinéa 128(2)g)(iii) puisque ces frais ont été engagés avant la libération de l'appelante. Le paragraphe 128(2) était donc toujours applicable.

[20]     En conséquence, le montant de 7 800 $ réclamé par l'appelante au cours de son année d'imposition 2002 au titre d'un crédit pour frais de scolarité non utilisé à la fin de la dernière année d'imposition s'étant terminée avant sa libération en mai 1999, ne peut lui être accordé puisque ce crédit est réputé nul aux termes du sous-alinéa 128(2)g)(iii) de la LIR.

[21]     L'appel est rejeté.

Signé à Ottawa, Canada, ce 17^e jour de février 2005.

« Lucie Lamarre »

Juge Lamarre

RÉFÉRENCE :

2005CCI140

No DU DOSSIER DE LA COUR :

2004-318(IT)I

INTITULÉ DE LA CAUSE :

Carmen Delisle c. Sa Majesté la Reine

LIEU DE L'AUDIENCE :

Ottawa (Ontario)

DATE DE L'AUDIENCE :

Le 17 novembre 2004

MOTIFS DE JUGEMENT PAR :

L'honorable juge Lucie Lamarre

DATE DU JUGEMENT :

Le 17 février 2005

COMPARUTIONS :

Pour l'appelant(e) :

L'appelante elle-même

Pour l'intimé(e) :

Me Nicolas Simard

AVOCAT(E) INSCRIT(E) AU DOSSIER:

Pour l'appelant(e) :

Nom :

Étude :

Pour l'intimé(e) :

John H. Sims, c.r. Sous-procureur général du Canada Ottawa, Canada

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