ENTRE :
et
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Appel entendu le 28 mars 2006, à Sherbrooke (Québec).
Devant : L'honorable juge Pierre R. Dussault
Comparutions :
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JUGEMENT
Les appels des cotisations établies en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 2002 (postfaillite) et 2003 sont accueillis et les cotisations sont déférées au ministre du Revenu national pour qu'il procède à un nouvel examen et établisse de nouvelles cotisations en tenant compte du fait que la valeur de l'avantage reçu par l'appelant résultant de l'occupation d'un condominium mis à sa disposition par son employeur est de 7 903 $ pour chacune des années, selon les motifs du jugement ci-joints.
Signé à Ottawa, Canada, ce 16e jour de juin 2006.
« P. R. Dussault »
Dossier : 2005-2917(IT)I
ENTRE :
RICHARD PARENTEAU,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] Ces appels ont été entendus selon la procédure informelle. Il s'agit d'appels de cotisations établies pour les années d'imposition 2002 (postfaillite) et 2003 en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu ( « Loi » ).
[2] Dans sa déclaration de revenu postfaillite pour l'année d'imposition 2002 et dans sa déclaration de revenu pour l'année d'imposition 2003, l'appelant a déclaré un avantage imposable lié à son emploi de 5 250 $ pour l'occupation d'un condominium situé au 60, rue du Lac, no 401, à Magog, au Québec, que son employeur avait mis à sa disposition.
[3] Dans les nouvelles cotisations qu'il a établies, le ministre du Revenu national ( « ministre » ) a augmenté le revenu déclaré de l'appelant d'un montant de 7 098 $ pour chacune des années d'imposition 2002 (postfaillite) et 2003.
[4] Pour établir les cotisations, le ministre s'est fondé sur les faits énoncés aux alinéas a) à l) du paragraphe 7 de la Réponse modifiée à l'avis d'appel ( « Réponse modifiée » ). Ces alinéas se lisent ainsi :
a) L'appelant, pendant la période en litige, était un employé (...) de la société « Can-Am Immigration Services inc. » (la « Société » ).
b) Pendant la période en litige, la Société a mis à la disposition de l'appelant, un condo situé au 60, rue du Lac, no 401 à Magog (le « Condo » ), dont elle était la locatrice.
c) Selon une entente signée le 15 janvier 2001 entre la Société (représentée par l'appelant) et la société « 9047-9692 Québec inc. » (représentée par monsieur Daniel Leblanc), le prix du loyer pour le Condo est établi à 2 000 $ par mois, versements non remboursables.
d) Advenant l'achat de la propriété par la Société, une partie du loyer versé, soit un montant de 1 000 $ par mois payés, seront déduits du prix de vente.
e) La Société n'a pas acquis le Condo.
f) L'avantage mensuel imposable, à l'égard du logement, a été calculé comme suit :
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i) |
superficie du condo, 4½ pièces, |
1 020 pieds carrés
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ii) |
pièce de travail utilisée pour affaires |
120 pieds carrés
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iii) |
superficie du condo servant à l'utilisation personnelle |
900 pieds carrés
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iv) |
2 000 $ x 900/1 020 = |
1 764 $ |
g) Étant donné que l'appelant a fait cession de ses biens le 23 mai 2002, l'avantage imposable de 21 168 $ (1 764 $ x 12) se répartit comme suit, à l'égard du Condo pour l'année d'imposition 2002 :
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i) |
déclaration de revenus pré-faillite (5 mois x 1 764 $) |
8 820 $
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ii) |
déclaration de revenus post-faillite (7 mois x 1 764 $) |
12 348 $
21 168 $
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h) L'appelant a déclaré 5 250 $ à titre d'avantage imposable relié à l'utilisation du Condo, dans sa déclaration de revenu post-faillite pour l'année d'imposition 2002.
i) L'appelant fut libéré de sa faillite le 24 février 2003.
j) La Société a fait faillite le 1er août 2003 et a donc, à ce moment cessé de payer le loyer du Condo en faveur de l'appelant.
k) Pour l'année d'imposition 2003, l'avantage imposable, à l'égard du Condo, est de 12 348 $ (1 764 x 7 mois);
l) L'appelant a déclaré un avantage imposable total de 5 250 $ relié à l'utilisation du Condo dans sa déclaration de revenu pour l'année d'imposition 2003.
[5] Le paragraphe 8 de la Réponse modifiée est également pertinent. Il se lit comme suit :
À ce Stade-ci des procédures, il soutient que la Société payait les factures d'électricité reliées au Condo occupé par l'appelant.
[6] L'appelant et monsieur Guy Potvin, vérificateur à l'Agence des douanes et du revenu du Canada à l'époque pertinente, ont témoigné.
[7] En 2001, l'appelant était directeur général de la société Can-Am Immigration Services 2000 inc.[1] ( « Can-Am » ) et son fils en était l'unique actionnaire et administrateur. Le 15 janvier 2001, une entente est intervenue entre Can-Am, représentée par l'appelant, et la société 9047-9692 Québec inc., représentée par monsieur Daniel Leblanc, en rapport avec une promesse d'achat du condominium situé au 60, rue du Parc, no 401, à Magog. Selon l'appelant, Can-Am désirait se porter acquéreur de ce condominium pour le mettre à sa disposition (pièce A-9). L'entente est rédigée comme suit :
[. . .]
OBJET : Promesse d'achat no. PA 66522
Propriété sise au 60, rue Du lac, no.401, Magog
Les parties conviennent de ce qui suit :
Il est entendu et convenu entre les parties que 9047-9692 Québec inc. représenté par Daniel Leblanc, accepte de reporter l'acte de vente à une date ultérieure.
Par conséquent, l'acquéreur Can-Am Immigration 2000 inc. accepte de verser un loyer de deux mille dollars (2,000$) par mois, versements non remboursables. Cependant, advenant l'achat de la propriété, une partie du loyer versé, soit un montant de mille dollars (1,000$) par mois payés sera déduit du prix de vente.
Les parties acceptent ces conditions.
Signé à Magog, le 15 janvier 2001.
[. . .]
[8] Selon l'appelant, Can-Am désirait acheter le condominium en 2001, puis en 2002 et enfin en 2003. Le prix de vente aurait été de 235 000 $ ou de 240 000 $. Bien qu'il faisait face au lac Memphrémagog et qu'il se trouvait à quelques minutes à pied du centre de Magog où Can-Am avait son bureau, l'immeuble abritant le condominium était néanmoins situé près d'une voie ferrée, ce qui en réduisait la valeur. Selon l'appelant, le condominium était un appartement de quatre pièces et demie comptant une superficie 1 013 pieds carrés. Pour des raisons qui n'ont pas été expliquées, l'achat n'a jamais eu lieu et Can-Am a fait faillite le 1er août 2003.
[9] Au bilan de Can-Am, les 1 000 $ par mois qui devaient être appliqués en réduction du prix de vente advenant l'achat de la propriété ont été inscrits sous la rubrique Placements - Avances sur acquisition d'un condominium (pièce A-8).
[10] Selon l'appelant, Can-Am n'aurait pas versé le loyer prévu de 2 000 $ par mois pour les mois d'avril, de mai, de juin et de juillet 2003.
[11] Durant la période au cours de laquelle Can-Am a mis le condominium à la disposition de l'appelant, elle a également payé les factures d'électricité. Selon l'appelant, en 2006, le coût mensuel de l'électricité était de 77 $ (pièce A-2). Aucune information n'a été fournie pour les années 2002 et 2003.
[12] À la suite de la faillite de Can-Am, la société propriétaire du condominium l'a loué à la nouvelle conjointe de l'appelant pour la somme de 1 200 $ par mois à compter du 1er août 2003 pour une période de 11 mois (pièce A-9). À compter du 1er juillet 2004, le loyer a été porté à 1 217 $ par mois (pièce A-9).
[13] L'appelant a acquis le condominium en 2005 pour la somme de 220 000 $.
[14] Monsieur Potvin, le vérificateur, a expliqué qu'il avait d'abord tenté d'établir la valeur locative du condominium mis à la disposition de l'appelant au cours des années 2002 et 2003, mais qu'il avait finalement établi l'avantage imposable en prenant comme base le coût du loyer pour Can-Am, soit 2 000 $, multiplié par la superficie utilisée à des fins personnelles par l'appelant, soit 900 pieds carrés, divisé par la superficie totale du condominium, soit 1 020 pieds carrés. Selon ce calcul, l'avantage imposable a été établi à 1 764 $ par mois. Par ailleurs, selon monsieur Potvin, Can-Am ne pouvait capitaliser une somme de 1 000 $ par mois puisqu'elle n'a jamais acquis le condominium.
[15] Pour étayer sa thèse que le coût du loyer pour Can-Am, soit une somme non remboursable de 2 000 $ par mois, devrait être utilisé comme base de calcul, l'avocate de l'intimée s'appuie notamment sur la décision de la Cour d'appel fédérale dans l'arrêt Youngman c. Canada, [1990] A.C.F. no 341 (QL). De plus, elle affirme que l'appelant a bénéficié d'un avantage même si Can-Am n'a pas payé le loyer pour les quatre mois précédant sa faillite, de sorte qu'aucune réduction n'est justifiée à cet égard. Elle ajoute que, même si Can-Am avait fait l'acquisition du condominium, cela aurait été également à l'avantage de l'appelant.
[16] Dans l'affaire Youngman, précitée, l'appelant avait fait construire, par une société dont il était actionnaire avec son épouse, une luxueuse résidence sur mesure au coût de 395 500 $ sur un terrain appartenant à la société. L'appelant avait prêté 86 000 $ à la société pour l'aider à financer la construction.
[17] En 1979, l'appelant avait payé un loyer de 800 $ par mois à la société et il avait payé d'autres dépenses relatives à la propriété s'élevant à 300 $ par mois pour un total de 12 100 $ au cours de l'année. La société avait payé l'intérêt sur l'hypothèque, les taxes municipales et l'assurance pour un total de 8 799 $. La cotisation a été établie en tenant compte de ces coûts payés par la société, auxquels on a ajouté un montant de 28 452 $ représentant un rendement de 9 % sur une somme de 316 135 $ que l'on considérait comme l'investissement de la société dans la résidence. L'avantage total de 37 251 $ a été divisé entre l'appelant et son épouse pour un montant de 18 625 $ chacun et, en ce qui concerne l'appelant, on a soustrait le montant de 12 100 $ qu'il avait payé pour le loyer et les autres dépenses.
[18] En première instance, l'appelant avait présenté des témoignages d'experts sur la valeur locative de la maison. L'un des experts établissait la valeur locative à 800 $ par mois plus les services publics. L'autre expert l'avait évaluée à environ 950 $ par mois. Au paragraphe 8 de la décision de la Cour d'appel fédérale, le juge Pratte a noté ceci en rapport avec leur témoignage :
[...] Ils étaient tous deux d'accord pour dire qu'il n'y avait pas de maison comparable sur le marché dans cette région. L'un a dit que, dans cette région, la juste valeur locative des maisons n'avait aucun rapport avec leur valeur réelle.
[19] Au paragraphe 9 de la décision de la Cour d'appel fédérale, le juge Pratte a ensuite expliqué l'argument fondamental invoqué par l'appelant en première instance et la façon dont le juge avait traité cet argument. Voici ce que disait le juge Pratte :
9. L'argument fondamental invoqué par l'appelant en 1re instance était que la cotisation était erronée parce que, au lieu d'être fondée sur la valeur de l'avantage que l'appelant a reçu de sa société - qui avait été établie par les témoignages non contestés des deux experts - elle était fondée sur les frais que la société avait engagés pour lui accorder cet avantage. Le juge de première instance a rejeté cet argument. Il a d'abord conclu que la société de l'appelant n'avait pas construit la maison à des fine [sic] commerciales puisque, à son avis, elle avait été, depuis le début, construite pour l'utilisation personnelle de l'appelant. Il a également conclu que, dans les circonstances, la juste valeur locative était totalement inappropriée pour évaluer l'avantage conféré à l'appelant parce que cette juste valeur locative n'avait aucun rapport avec les coûts réels de cet avantage.
[20] Devant la Cour d'appel fédérale, l'appelant a repris le même argument. Voici en quels termes le juge Pratte s'est exprimé à cet égard aux paragraphes 17 à 19 de la décision :
17. L'argument principal de l'appelant porte que, aux termes de l'alinéa 15(l)g) [sic], ce qui doit être ajouté au revenu de l'actionnaire est la valeur de l'avantage qu'il a reçu plutôt que le coût de cet avantage pour la société. Cet argument est certainement bien fondé. Toutefois, il n'appuie pas la conclusion de l'appelant. Pour déterminer la valeur de l'avantage, il faut tenir compte de son coût. La juste valeur locative n'est pas, dans toutes les circonstances, la seule indication de la valeur réelle.
18. Il est maintenant bien établi que l'alinéa 15(1)c) ne s'applique que lorsqu'un actionnaire a reçu, à titre d'actionnaire, un avantage d'une société. [Voir Note 2 ci-dessous] Pour évaluer un avantage qui aurait été reçu par un actionnaire, il est par conséquent nécessaire de trouver ce que l'actionnaire aurait eu à payer pour le même avantage dans les mêmes circonstances s'il n'avait pas été un actionnaire de la société. Un actionnaire ne reçoit aucun avantage aux termes de l'alinéa 15(1)c) si, dans les mêmes circonstances, il aurait reçu le même avantage d'une société dont il n'est pas actionnaire. Par exemple, si une société construit une maison chère avec l'intention de la vendre pour en tirer un bénéfice et que plus tard, après s'être rendu compte qu'elle ne peut être vendue pour plus de la moitié de son coût, la vend à ce bas prix à l'un de ses actionnaires, celui-ci, selon toute vraisemblance obtient certainement un avantage de cette opération mais l'alinéa 151)c) ne s'y applique pas.
Note 2 : M.N.R. v. Pillsbury Holdings Ltd., [1964] C.T.C. 294.
19. Afin d'évaluer un avantage pour les fine [sic] de l'alinéa 15(1)c), il est premièrement nécessaire de déterminer quel est cet avantage ou, en d'autres termes, qu'est-ce que la société a fait pour son actionnaire; deuxièmement, il est nécessaire de trouver le prix que l'actionnaire aurait eu à payer, dans des circonstances semblables, pour obtenir le même avantage d'une société dont il n'était pas actionnaire. En l'espèce, l'avantage conféré à l'appelant n'était pas simplement le droit d'utiliser ou d'occuper une maison aussi longtemps qu'il le désire; il s'agissait du droit d'utiliser ou d'occuper aussi longtemps qu'il le désire une maison que la société, à sa demande, a construite spécialement pour lui conformément à ses caractéristiques. Quel montant l'appelant aurait-il eu à payer de plus pour obtenir le même avantage s'il n'avait pas été un actionnaire de la société? Certainement plus que ce que les experts ont mentionné comme la juste valeur locative car, à mon avis, la société aurait alors exigé un loyer suffisant pour produire un rendement convenable pour son investissement. Il est impossible de déterminer avec précision le montant de ce loyer. Toutefois, sous une réserve importante, je ne peux dire qu'il aurait été inférieur au montant déterminé par le ministre. Cette réserve c'est que si l'appelant avait traité avec une société dont il n'était pas actionnaire, on aurait certainement tenu compte, pour déterminer le loyer, du fait qu'il avait lui-même prêté plus de 100 000 $ sans intérêt à la société pour aider à financer la construction de la maison. Jusqu'au remboursement du prêt, le loyer autrement payable aurait été réduit d'un montant égal à l'intérêt qui aurait normalement été payé sur le solde du prêt.
[Je souligne.]
[21] On peut donc conclure, en ce qui concerne l'avantage conféré par une société à un actionnaire en rapport avec la mise à sa disposition d'une résidence ou d'un logement, que l'on doit tenter de déterminer « ce que l'actionnaire aurait eu à payer pour le même avantage dans les mêmes circonstances s'il n'avait pas été un actionnaire de la société » (arrêt Youngman, précité, paragraphe 18).
[22] En ce qui concerne un employé, l'alinéa 6(1)a) de la Loi prescrit aussi que c'est la valeur de la pension, du logement et des autres avantages quelconques qu'il a reçus ou dont il a joui dans l'année qui est à inclure dans son revenu, sous réserve des exceptions qui y sont énumérées. Ainsi, à mon avis, il est approprié d'établir la valeur d'un logement mis gratuitement à la disposition d'un employé en fonction du montant qu'il aurait eu à payer à une tierce partie pour se procurer un logement semblable.
[23] D'ailleurs, on peut constater qu'il s'agit là de la position adoptée par les autorités fiscales dans le Bulletin d'interprétation no IT-470R, Avantages sociaux des employés [consolidé] daté du 10 octobre 1999. En effet, au paragraphe 6 de ce bulletin d'interprétation, on peut lire ce qui suit :
« Logement gratuit ou à loyer peu élevé »
6. Lorsqu'un employeur met à la disposition d'un employé une habitation, un appartement ou un autre logement semblable sans exiger de loyer ou moyennant un loyer plus faible que ce que l'employé serait obligé de verser à quelqu'un d'autre pour un logement semblable, l'employé reçoit un avantage imposable. Il incombe à l'employeur de faire une estimation raisonnable du montant d'un tel avantage, qui serait normalement considéré comme étant la différence entre la juste valeur marchande d'un logement équivalent si l'employé l'avait loué d'un tiers et le loyer versé.[. . .]
[Je souligne.]
[24] Dans la présente affaire, on sait que Can-Am désirait se porter acquéreur du condominium dès 2001 en vertu d'une promesse d'achat vraisemblablement acceptée, mais que le vendeur et Can-Am acceptaient notamment de reporter l'acte de vente à une date ultérieure en vertu de l'entente signée le 15 janvier 2001 (pièce A-9). Toutefois, Can-Am acceptait de verser un loyer de 2 000 $ par mois non remboursables. Advenant l'achat de la propriété, un montant de 1 000 $ par mois payé comme loyer devait être déduit du prix de vente.
[25] Je ne crois pas, contrairement à ce que prétend l'avocate de l'intimée, que l'achat du condominium aurait été à l'avantage de l'appelant. C'est en effet Can-Am qui en serait devenue propriétaire et qui aurait pu réaliser un gain lors d'une revente éventuelle. Dans l'entente du 15 janvier 2001, Can-Am se réservait la possibilité d'acquérir le condominium en tout temps. Mais ce n'est pas là la question. Ce n'est pas non plus celle de savoir si Can-Am pouvait ou non capitaliser 1 000 $ par mois comme avance sur l'achat du condominium.
[26] La question qui se pose est celle de savoir quelle est la valeur de l'avantage reçu par l'appelant et dont il a joui durant les années 2002 et 2003 parce que Can-Am a mis à sa disposition gratuitement le condominium situé à Magog et qu'elle a aussi payé les frais d'électricité au cours de ces années.
[27] La réponse à cette question exige que l'on détermine le prix qu'il aurait eu à débourser pour louer un condominium semblable et acquitter lui-même les frais d'électricité. Or, on a la preuve qu'un bail à 1 200 $ par mois pour une durée de 11 mois a été signé par la nouvelle conjointe de l'appelant et la société 9047-9692 Québec inc., propriétaire du condominium le 1er août 2003 (pièce A-9). Ce bail a été renouvelé pour une période de 12 mois à compter du 1er juillet 2004 (pièce A-9). Je souligne qu'il s'agit là de contrats entre personnes n'ayant aucun lien de dépendance et je n'ai absolument aucune preuve pouvant me laisser croire que la société propriétaire a consenti un prix spécial ou un rabais sur le loyer. De plus, selon l'appelant, des loyers à 2 000 $ par mois, cela n'existait pas à Magog en 2002 et en 2003. Je rappelle que le condominium est un appartement de quatre pièces et demie ayant une superficie d'un peu plus de 1 000 pieds carrés.
[28] Dans les circonstances, j'estime qu'un loyer de 1 200 $ par mois est vraisemblablement ce que l'appelant aurait dû payer en 2002 et en 2003 pour louer lui-même le condominium mis à sa disposition gratuitement par Can-Am.
[29] Le fait que Can-Am n'ait pas payé le loyer d'avril à juillet 2003 ne devrait pas entraîner de réduction de l'avantage puisque l'appelant a continué d'occuper le condominium et que Can-Am était toujours redevable du loyer.
[30] La répartition faite par le vérificateur Potvin entre la superficie du condominium utilisée à des fins personnelles et à des fins d'affaires et la détermination de l'avantage imposable en fonction de la seule partie utilisée à des fins personnelles n'a fait l'objet d'aucun débat. J'éviterai donc de me prononcer sur le bien-fondé de cette répartition dans les circonstances. En utilisant la même répartition, mais en prenant comme base un loyer de 1 200 $ par mois, au lieu de 2 000 $ par mois, je conclus que la valeur de l'avantage est de 1 059 $ par mois (1 200 $ x 900/1020).
[31] En ce qui concerne les frais d'électricité payés par Can-Am, l'appelant a démontré qu'ils étaient de 77 $ par mois en 2006 (pièce A-2). Je ne crois pas être trop loin de ce qu'ils ont pu être en 2002 et 2003 en les fixant à 70 $ par mois à défaut d'informations plus précises.
[32] La valeur totale de l'avantage dont a bénéficié l'appelant est donc de 1 129 $ par mois et de 7 903 $ pour chacune des années 2002 (postfaillite) et 2003. Compte tenu de ce qui précède, les appels des cotisations établies en vertu de la Loi pour les années d'imposition 2002 (postfaillite) et 2003 sont accueillis et les cotisations sont déférées au ministre pour qu'il procède à un nouvel examen et qu'il établisse de nouvelles cotisations en tenant compte du fait que la valeur de l'avantage reçu par l'appelant, résultant de l'occupation d'un condominium mis à sa disposition par son employeur, est de 7 903 $ pour chacune des années.
Signé à Ottawa, Canada, ce 16 jour de juin 2006.
« P. R. Dussault »
Juge Dussault
N º DU DOSSIER DE LA COUR : 2005-2917(IT)I
INTITULÉ DE LA CAUSE : Richard Parenteau c. Sa Majesté la Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Sherbrooke (Québec)
DATE DE L'AUDIENCE : le 28 mars 2006
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : L'honorable juge Pierre R. Dussault
DATE DU JUGEMENT : le 16 juin 2006
COMPARUTIONS :
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Pour l'appelant : |
l'appelant lui-même
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Avocate de l'intimée : |
Me Annick Provencher |
Pour l'intimée : John H. Sims, c.r.
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada
[1] Bien que, dans la Réponse modifiée, la société soit désignée « Can-Am Immigration Services inc. » , dans les états financiers produits en preuve, elle est désignée Can-Am Immigration Services 2000 inc. (pièce A-8) alors que, dans d'autres documents, elle est désignée sous la raison sociale Can-Am Immigration 2000 inc. (pièce A-9)