Dossier : 2009-1863(IT)G
ENTRE :
GEORGE SMITH,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE] ________________________________________________________________
Appels entendus le 9 novembre 2010, à Montréal (Québec).
Devant : L'honorable juge Réal Favreau
Comparutions :
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Avocat de l'appelant :
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Me Aaron Rodgers |
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Avocat de l'intimée : |
Me Alain Gareau |
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JUGEMENT
Les appels interjetés à l'encontre des nouvelles cotisations établies au titre de la Loi de l'impôt sur le revenu le 1er mars 2007 à l'égard des années d'imposition 2003, 2004 et 2005 sont rejetés avec dépens conformément aux motifs du jugement ci‑joints.
Signé à Ottawa, Canada, ce 29e jour de septembre 2011.
« Réal Favreau »
Le juge Favreau
Traduction certifiée conforme
ce 23e jour de novembre 2011.
Yves Bellefeuille, réviseur
Référence : 2011 CCI 461
Date : 20110929
Dossier : 2009-1863(IT)G
ENTRE :
GEORGE SMITH,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge Favreau
[1] L'appelant interjette appel, sous le régime de la procédure générale, des nouvelles cotisations établies le 1er mars 2007 par le ministre du Revenu national (le « ministre ») en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu, L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.), dans sa version modifiée (la « Loi »), à l'égard des années d'imposition 2003, 2004 et 2005.
[2] Les questions à trancher concernent le traitement fiscal (i) des montants reçus par l'appelant en vertu de la clause de rajustement du prix dans la convention de vente de la clientèle de l'appelant à la société B.F. Lorenzetti & Associates Inc. (la « BFL »), et (ii) des versements d'intérêts reçus par l'appelant sur le solde du prix de vente.
[3] Quand il a établi la dette fiscale de l'appelant pour les années d'imposition 2003, 2004 et 2005, le ministre a formulé les hypothèses de fait suivantes énoncées au paragraphe 9 de la réponse à l'avis d'appel :
[TRADUCTION]
a) BFL exploite activement une entreprise de courtage d'assurance et mène des activités d'assurance connexes au Québec.
b) L'appelant exerce, depuis un certain nombre d'années, l'activité de courtier d'assurance agréé. Il est domicilié au Québec et est inscrit au Québec.
c) BFL et l'appelant ont conclu une entente de recommandation qui est entrée en vigueur le 1er novembre 1995, aux termes de laquelle BFL accordait à l'appelant l'utilisation des bureaux et des services de BFL moyennant un partage du revenu de commission gagné et payé relativement aux primes payées par le titulaire de la police d'assurance pendant la durée de l'entente de recommandation.
d) Cette entente accordait aussi à BFL le droit d'acheter la clientèle de l'appelant.
e) BFL et l'appelant ont conclu une convention de vente qui est entrée en vigueur le 1er janvier 2002, aux termes de laquelle l'appelant s'engageait à vendre sa clientèle à BFL, et BFL s'engageait à l'acheter.
f) Le 1er janvier 2002, l'appelant avait au Québec une clientèle qui représentait un revenu de commission annuel de base de 156 000 $.
g) BFL avait accepté d'acheter la clientèle de l'appelant au prix d'achat total de 351 000 $, soit le revenu de commission annuel de 156 000 $ multiplié par un facteur d'acquisition de 2,25, à compter de la date de la convention de vente, lequel prix était rajusté chaque année pendant la période selon le revenu de commission réel se rapportant au prix d'achat de l'année précédente.
h) Sous réserve du rajustement, le prix d'achat était payable de la manière suivante :
(i) le 1er janvier 2002 : 142 000 $, soit 40,70 % du prix d'achat;
(ii) le 1er janvier 2003 : 69 500 $, soit 19,77 % du prix d'achat;
(iii) le 1er janvier 2004 : 69 500 $, soit 19,77 % du prix d'achat;
(iv) le 1er janvier 2005 : 69 500 $, soit 19,76 % du prix d'achat.
i) Il était convenu que le prix d'achat était fondé sur le revenu annuel déclaré de 156 000 $ et que les versements subséquents dus les 1er janvier 2003, 2004 et 2005 seraient calculés en appliquant le pourcentage mentionné ci‑dessus (voir l'alinéa 9h) de la présente réponse) au produit obtenu par la multiplication du revenu réel pour l'année provenant de la clientèle de l'appelant par le facteur d'acquisition de 2,25.
j) Le solde du paiement dû portait intérêt au taux d'intérêt préférentiel qui était alors en vigueur.
k) L'appelant a déclaré et garanti que sa clientèle, le 1er janvier 2002, rapportait à BFL, et continuerait de rapporter à BFL, un revenu de commission annualisé d'au moins 156 000 $.
l) Si, à la date anniversaire du paiement, le revenu de commission annualisé était supérieur ou inférieur au montant garanti et déclaré, les paiements annuels susmentionnés (voir l'alinéa 9h) de la présente réponse) seraient augmentés ou diminués en conséquence.
m) Conformément à la convention de vente, BFL a versé à l'appelant l'acompte suivant :
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Date |
Revenu annuel réel
|
Facteur de 2,25 |
Pourcentage |
Acompte |
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18 avril 2002 |
156 000 $ |
351 000 $ |
40,70 % |
142 500 $ |
n) Conformément à la convention de vente, BFL a versé à l'appelant les montants rajustés subséquents suivants :
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Date |
Revenus de l'année précédente
|
Facteur de 2,25 |
Pourcentage |
Versements comptants subséquents |
|
15 janvier 2003 |
166 160 $ |
373 860 $ |
19,77 % |
73 912 $ |
|
26 février 2004 |
208 098 $ |
468 221 $ |
19,77 % |
92 568 $ |
|
10 janvier 2005 |
192 370 $ |
432 833 $ |
19,76 % |
85 571 $ |
o) Conformément à la convention de vente, BFL a versé à l'appelant les intérêts suivants :
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Date |
Versements d'intérêts
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15 janvier 2003 |
9 383 $ |
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26 février 2004 |
3 125 $ |
|
10 janvier 2005 |
4 429 $ |
[4] L'appelant a inclus dans son revenu pour les années d'imposition 2002 à 2005 la contrepartie totale reçue provenant de la vente de la clientèle, y compris les intérêts, à titre de montants en immobilisations admissibles en application du paragraphe 14(1) de la Loi.
[5] L'Agence du revenu du Canada (l'« ARC ») a établi de nouvelles cotisations à l'égard de l'appelant, dans lesquelles elle a inclus les versements rajustés subséquents reçus en 2003, en 2004 et en 2005 à titre de revenus provenant de la vente de l'entreprise en application de l'alinéa 12(1)g) de la Loi, et les versements d'intérêts à titre de revenus de placement en application de l'alinéa 12(1)c) de la Loi.
[6] Les alinéas 12(1)c) et g) de la Loi sont ainsi libellés :
c) Intérêts — sous réserve des paragraphes (3) et (4.1), les sommes reçues ou à recevoir par le contribuable au cours de l'année (selon la méthode qu'il suit normalement pour le calcul de son revenu) à titre ou en paiement intégral ou partiel d'intérêts, dans la mesure où ces intérêts n'ont pas été inclus dans le calcul de son revenu pour une année d'imposition antérieure;
g) Paiements basés sur la production ou l'usage — les sommes que le contribuable a reçues au cours de l'année en fonction de l'usage d'un bien ou de la production en découlant, qu'elles aient été ou non versées en acompte sur le prix de vente du bien (un acompte sur le prix de vente d'un fonds de terre servant à l'agriculture n'est toutefois pas inclus en vertu du présent alinéa);
[7] Les clauses pertinentes de la convention de vente, qui porte comme date d'entrée en vigueur le 1er janvier 2002, sont les suivantes :
[TRADUCTION]
1. [...]
2. GS a une clientèle personnelle et fidèle de clients ayant souscrit des assurances dommages au Québec qui représente actuellement un revenu de commission annuel de base de 156 000 $; la liste de clients figure à l'annexe « A » ci‑jointe (la « clientèle »).
3. GS s'engage à vendre sa clientèle à BFL, et BFL s'engage à l'acheter, au prix d'achat total de 351 000 $ (soit le revenu de commission annuel de 156 000 $ multiplié par un facteur d'acquisition de 2,25) à compter de la date de la présente entente, lequel prix sera rajusté chaque année pendant la période selon le revenu de commission réel se rapportant au prix d'achat de l'année précédente (le « prix d'achat »).
Sous réserve de l'article 5 ci‑dessous, le prix d'achat est payable sur 3 ans de la manière suivante :
(i) le 1er janvier 2002 : 142 500 $, soit 40,70 % du prix d'achat;
(ii) le 1er janvier 2003 : 69 500 $, soit 19,77 % du prix d'achat;
(iii) le 1er janvier 2004 : 69 500 $, soit 19,77 % du prix d'achat;
(iv) le 1er janvier 2005 : 69 500 $, soit 19,76 % du prix d'achat.
4. Il est convenu que le prix d'achat est fondé sur le revenu annuel déclaré de 156 000 $ et que les versements subséquents dus les 1er janvier 2003, 2004 et 2005 seront calculés en appliquant le pourcentage mentionné ci‑dessus au produit obtenu par la multiplication du revenu réel pour l'année provenant de la clientèle de GS par le facteur d'acquisition de 2,25. Le solde du paiement dû porte intérêt au taux d'intérêt préférentiel qui est alors en vigueur.
5. GS déclare et garantit que la clientèle, le 1er janvier 2002, rapportait à BFL, et continuera de rapporter à BFL, un revenu de commission annualisé d'au moins 156 000 $. Si, à la date anniversaire du paiement, le revenu de commission annualisé est supérieur ou inférieur au montant garanti et déclaré, les paiements annuels susmentionnés à l'article 3 seront augmentés ou diminués en conséquence.
La position de l'appelant
[8] Dans l'avis d'appel, l'appelant a invoqué les arguments suivants :
[TRADUCTION]
18. Entre les mains de l'appelant, la clientèle était un actif constituant un bien durable. La vente de la clientèle de l'appelant en 2002 constituait donc la disposition d'un bien en immobilisation admissible.
19. Sous réserve de la clause de rajustement du prix, le prix d'achat a été établi au moment de la vente au montant fixe de 351 000 $ et n'était pas fonction de l'usage du bien ou de la production en découlant.
20. Par application du paragraphe 14(1) de la Loi, l'appelant a inclus dans son revenu pour les années d'imposition 2002 à 2005 la contrepartie totale reçue pour la vente de la clientèle à titre de montants en immobilisations admissibles.
21. L'appelant soutient que la formule établie dans la clause de rajustement du prix ne modifie pas la nature des versements susmentionnés reçus par l'appelant durant les années d'imposition 2003, 2004 et 2005.
22. L'appelant soutient que même si les versements susmentionnés sont considérés comme étant en fonction de l'usage d'un bien ou de la production en découlant, l'article 14 de la Loi a préséance sur l'alinéa 12(1)g) de la Loi.
23. À titre subsidiaire, l'appelant soutient que l'alinéa 12(1)g) de la Loi n'est applicable qu'aux montants reçus en excédent du prix d'achat.
Analyse
[9] Selon l'article 3 de la Loi, le revenu tiré d'un bien est inclus dans le revenu total d'un contribuable pour l'année. En vertu du paragraphe 9(1) de la Loi, le revenu qu'un contribuable tire d'un bien pour une année d'imposition est le bénéfice qu'il en tire pour cette année. Ainsi, les revenus qu'un contribuable tire de la propriété d'un bien, sous forme de loyers ou de redevances, font manifestement partie du revenu du contribuable en vertu des dispositions générales des articles 3 et 9 de la Loi. L'alinéa 12(1)g) de la Loi inclut les revenus qui sont fonction de l'usage d'un bien ou de la production en découlant, même s'ils ont été versés en acompte sur le prix de vente du bien. L'alinéa 12(1)g) de la Loi s'applique à tous les biens, sauf à un fonds de terre servant à l'agriculture dans certaines circonstances. Le terme « biens » est défini de manière large au paragraphe 248(1) de la Loi :
Biens de toute nature, meubles ou immeubles, corporels ou incorporels, y compris, sans préjudice de la portée générale de ce qui précède :
a) les droits de quelque nature qu'ils soient, les actions ou parts;
b) à moins d'une intention contraire évidente, l'argent;
c) les avoirs forestiers;
d) les travaux en cours d'une entreprise qui est une profession libérale.
[10] En l'espèce, le bien vendu était manifestement la liste de clients de l'appelant. L'article 2 de la convention de vente mentionne expressément la liste de clients qui figure à l'annexe « A » de la convention de vente et qui est définie comme étant la « clientèle ». L'appelant détenait des droits de propriété sur sa liste de clients, droits qu'il a transférés à la BFL moyennant paiement.
[11] Dans l'arrêt R. c. Gifford, 2002 CAF 301, le juge Rothstein a examiné la jurisprudence concernant les listes de clients et a tiré la conclusion suivante :
[...] Il a toujours été conclu, dans la jurisprudence, et ce, dans diverses situations, que le montant payé pour une liste de clients constitue une dépense en capital. L'acquisition est souvent accompagnée d'une clause de non‑concurrence et le vendeur appuie l'acheteur auprès de ses clients. [...]
[12] Même si la liste de clients de l'appelant a fait l'objet d'une opération de la part d'une « entreprise », opération à laquelle l'article 14 de la Loi s'appliquerait normalement, elle peut faire l'objet d'un autre examen à titre de « bien » en vertu de l'alinéa 12(1)g) de la Loi (voir 289018 Ontario Ltd. c. Ministre du Revenu national, no 86‑42, 29 décembre 1986, 87 D.T.C. 38 (C.C.I.)).
[13] Lors de l'examen de l'application de l'alinéa 12(1)g) de la Loi, il est nécessaire de déterminer si les montants ont été reçus en fonction de l'usage d'un bien ou de la production en découlant. En l'espèce, les parties ont conclu une convention de vente avec prise d'effet le 1er janvier 2002, aux termes de laquelle le prix d'achat a été fixé à 351 000 $ (soit le revenu de commission annuel de 156 000 $ multiplié par un facteur d'acquisition de 2,25) payable sur trois ans. Elles ont convenu de rajuster annuellement le prix pour la durée de la convention, selon les commissions réelles reçues à l'égard du prix d'achat de l'année précédente (le « prix d'achat »). Dans de telles conditions, on ne peut pas dire que le prix d'achat a été fixé et déterminé à l'avance, étant donné que les versements annuels à l'appelant étaient calculés chaque année selon les commissions reçues pour l'année précédente. Le prix initial de 351 000 $ n'était qu'une estimation, et le prix d'achat n'était pas fixe et ne constituait pas un prix minimal garanti. Le prix d'achat total de 351 000 $ pouvait fluctuer selon les commissions annualisées reçues à toute date anniversaire de paiement. La liste de clients variait aussi, étant donné que de nouveaux clients amenés par l'appelant pouvaient être ajoutés à la liste et que des clients existants pouvaient aussi être supprimés de la liste.
[14] L'avocat de l'appelant soutient que le prix d'achat n'était pas entièrement fonction de l'usage de la liste de clients ou de la production en découlant, étant donné qu'il dépendait aussi de la rentabilité de la société d'assurances, rentabilité qui dépendait de la sinistralité du portefeuille de polices d'assurances souscrites par les clients de l'appelant. Je ne peux pas retenir cet argument. Conformément à la convention de vente, le prix d'achat et les rajustements au prix d'achat étaient tous calculés et déterminés selon les commissions annuelles reçues relativement à la liste de clients de l'appelant, et rien d'autre.
[15] La liste de clients était en effet la source des commissions reçues, et tous les montants reçus par l'appelant, bien que décrits comme étant des versements du prix de vente de la liste de clients, dépendaient entièrement de l'usage du bien et de la production en découlant, et étaient imposables en vertu de l'alinéa 12(1)g) de la Loi.
[16] Les versements d'intérêts reçus par l'appelant relativement au solde du montant dû selon la convention de vente sont imposables en vertu de l'alinéa 12(1)c) de la Loi, et non en vertu de l'article 14 de la Loi comme l'a fait valoir l'appelant. Puisque, selon la convention de vente, aucune partie des paiements rajustés que l'appelant a reçus de BFL n'est imposable en vertu de l'article 14 de la Loi, les paiements d'intérêts, qui sont accessoires au principal, ne peuvent donc pas être imposés en vertu de cette disposition de la Loi.
[17] En conséquence, les appels sont rejetés avec dépens.
Signé à Ottawa, Canada, ce 29e jour de septembre 2011.
« Réal Favreau »
Le juge Favreau
Traduction certifiée conforme
ce 23e jour de novembre 2011.
Yves Bellefeuille, réviseur
RÉFÉRENCE : 2011 CCI 461
NO DU DOSSIER DE LA COUR : 2009-1863(IT)G
INTITULÉ : George Smith c. Sa Majesté la Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Montréal (Québec)
DATE DE L'AUDIENCE : Le 9 novembre 2010
MOTIFS DU JUGEMENT : L'honorable juge Réal Favreau
DATE DU JUGEMENT : Le 29 septembre 2011
COMPARUTIONS :
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Avocat de l'appelant :
|
Me Aaron Rodgers |
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Avocat de l'intimée : |
Me Alain Gareau |
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Pour l'appelant :
Nom : Aaron Rodgers
Cabinet : Spiegel Sohmer
Montréal (Québec)
Pour l'intimée : Myles J. Kirvan
Sous‑procureur général du Canada
Ottawa, Canada